Di seguito è elencato il dettaglio delle novità in materia contabile, tributaria-fiscale, amministrativa e societaria, con i relativi riferimenti, ai quali si rinvia per consultazione diretta del singolo Lettore o per approfondimenti specifici con il personale di Studio.

• “ROTTAMAZIONE” DEL MAGAZZINO RIPROPOSTA CON LA LEGGE DI BILANCIO 2024
• DIVIETO ASSOLUTO DI COMPENSAZIONE CON RUOLI SUPERIORI A EURO 100.000
• ENNESIMA PROROGA PER LA RIDETERMINAZIONE AGEVOLATA DEL COSTO FISCALE DI PARTECIPAZIONI E TERRENI
• TASSATA LA PLUSVALENZA DELLA SECONDA CASA CHE HA FRUITO DEL SUPERBONUS
• NUOVA ALIQUOTA PER LA CEDOLARE SECCA
• LE NOVITÀ DEL MILLEPROROGHE
• REGOLE PER IL CORRETTO UTILIZZO IN COMPENSAZIONE “ORIZZONTALE” DEI CREDITI FISCALI
• UTILIZZO DELLE RITENUTE DA PARTE DI STUDI ASSOCIATI E SOCIETÀ
• VERIFICHE CONTABILI DI INIZIO PERIODO D’IMPOSTA
• L’OPZIONE PER IL REGIME DELL’IVA PER CASSA
• LE NUOVE TABELLE ACI PER IL 2024
• LA SEPARAZIONE DELLE ATTIVITÀ AI FINI IVA
• RIDOTTA DAL 1° GENNAIO 2024 LA MISURA DEL TASSO DI INTERESSE LEGALE
• RAPPORTI DI AGENZIA: DISCIPLINA ENASARCO CONFERMATA PER L’ANNO 2024
• BONUS IN VIGORE NEL 2024 PER GLI INTERVENTI SULLE UNITÀ IMMOBILIARI
• RECUPERO DELLA DETRAZIONE IVA CON LA DICHIARAZIONE INTEGRATIVA
• DISCIPLINA FISCALE DEI COMPENSI SPORTIVI: CHIARITO IL FUNZIONAMENTO DELLA SOGLIA DI ESENZIONE IRPEF PER L’ANNO 2023
• LA CONTABILIZZAZIONE DEL CREDITO PER INVESTIMENTI 4.0
• PRINCIPALI SCADENZE DAL 22 GENNAIO AL 15 FEBBRAIO 2024

NUOVA SABATINI

La nuova circolare direttoriale del Mimit dell’11 dicembre 2023, n. 50031 interviene sulla disciplina di concessione delle agevolazioni “Nuova Sabatini” a seguito dell’entrata in vigore, il 1° luglio 2023, del Regolamento UE 2023/1315 della Commissione del 23 giugno 2023, integrando le disposizioni contenute nella circolare n. 410823 del 6 dicembre 2022 in ragione delle modifiche introdotte dal predetto regolamento e modifica la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà rilasciata dal fornitore (allegato 4), che l’impresa deve allegare alla richiesta di erogazione del contributo (allegato 2). (Mimit, circolare direttoriale n. 50031 dell’11dicembre 2023)

COMPENSAZIONE CREDITI E DEBITI

Con la risposta a interpello n. 478 del 2023 l’Agenzia delle entrate ha chiarito che il contribuente può compensare i crediti d’imposta edilizi, acquisiti a mezzo di cessione del credito, con le somme dovute a titolo di contributi previdenziali. (Agenzia delle entrate, risposta a interpello n. 478/E/2023)

COSTI AUTO ELETTRICA AGENTI

Con la risposta a interpello n. 477 del 15 dicembre 2023, l’Agenzia delle entrate ha fornito chiarimenti in merito al trattamento ai fini Iva e imposte dirette da applicare alle ”ricariche” dell’autovettura a trazione elettrica di un agente di commercio. (Agenzia delle entrate, risposta a interpello n. 477/E/2023)

SCHEMI DI BILANCIO

Con la pubblicazione del documento “Schemi di bilancio delle associazioni sportive dilettantistiche” la Fondazione nazionale dei commercialisti (Fnc) ha fornito un riferimento utile alla predisposizione dei bilanci e dei rendiconti 2023 degli enti sportivi dilettantistici. (Fnc, documento di ricerca del 13 dicembre 2023)

RUNTS PER TUTTI

Dal 13 dicembre 2023, il Registro unico nazionale del terzo settore (Runts) è consultabile da parte di tutti i cittadini. Alla pagina dedicata di “Servizi lavoro”, attraverso la funzione “Ricerca enti” è possibile visionare gratuitamente le informazioni e scaricare i documenti riguardanti oltre 119.000 enti iscritti al Runts, di cui più di 24.000 entrati per la prima volta a far parte del Terzo settore. (Mlps, comunicato del 13 dicembre 2023)

ART BONUS

Con la circolare n. 34 del 28 dicembre 2023, l’Agenzia delle entrate fornisce ulteriori chiarimenti interpretativi sull’art bonus a seguito di alcune modifiche normative e dei quesiti dei contribuenti. (Agenzia delle entrate, circolare n. 34/E/2023)

“ROTTAMAZIONE” DEL MAGAZZINO RIPROPOSTA CON LA LEGGE DI BILANCIO 2024

L’articolo 1, commi da 78 a 85, della L. 213/2023 (Legge di Bilancio 2024) ha riproposto la c.d. “rottamazione” del magazzino, ossia la possibilità di adeguare le esistenze iniziali di magazzino al 1° gennaio 2023. In passato, con la L. 488/1999 era stata già prevista tale possibilità.

Soggetti interessati

La norma non pone particolari limitazioni soggettive, stabilendo che l’adeguamento del valore del magazzino interessa tutte le imprese, ad esclusione di quelle che adottano i principi contabili internazionali. Pertanto, sono interessate tutte le società (di persone e di capitali) e le imprese individuali. Devono ritenersi escluse le imprese individuali e le società di persone che adottano il regime di contabilità semplificate ed i contribuenti in regime forfettario, in quanto in entrambi i casi il magazzino non assume valenza fiscale.

Ambito oggettivo

Possono essere oggetto di adeguamento le esistenze iniziali di prodotti finiti, merci, materie prime e sussidiarie e semilavorati di cui all’articolo 92, Tuir, relative al periodo d’imposta in corso alla data del 30 settembre 2023. Si tratta quindi in generale delle esistenze iniziali al 1° gennaio 2023. Il richiamo al solo articolo 92, Tuir comporta che non possono essere oggetto di adeguamento le esistenze iniziali di cui all’articolo 93, Tuir, ossia quelle riferite alle opere, forniture e servizi infrannuali e ultrannuali.

Modalità di adeguamento

La rottamazione del magazzino può avvenire con una delle 2 seguenti modalità:

• eliminazione delle esistenze iniziali (totale o parziale);
• iscrizione delle esistenze iniziali in precedenza omesse.

In ogni caso, l’adeguamento dovrà essere indicato nel modello Redditi 2024 per il periodo d’imposta 2023.

Eliminazione di esistenze iniziali

L’eliminazione delle esistenze iniziali eccedenti quelle effettive può avvenire sia per quantità che per valori. L’iscrizione di un magazzino eccessivo rispetto a quello reale è normalmente sintomo di vendite non contabilizzate o per ottenere utili maggiori rispetto a quelli effettivi (o per minori perdite). La regolarizzazione prevede il versamento:

• dell’Iva determinata in base all’aliquota media del 2023, applicata sul valore eliminato corretto da un coefficiente di maggiorazione variabile in funzione del settore in cui opera l’impresa. Tale coefficiente sarà stabilito da un apposito decreto attuativo;
• dell’imposta sostitutiva Ires/Irpef ed Irap del 18% sulla differenza tra l’ammontare calcolato ai fini Iva e il valore delle esistenze iniziali eliminato.

Iscrizione di esistenze iniziali

L’adeguamento in aumento delle esistenze iniziali può riguardare solamente le quantità esistenti al 1° gennaio 2023, e non anche il valore altrimenti si tratterebbe di una rivalutazione (in tal senso si è espressa la circolare n. 115/E/1999 in occasione della precedente opportunità di adeguamento prevista dalla L. 488/1999). In tal caso:

• non è richiesto alcun versamento ai fini Iva;
• è dovuta l’imposta sostitutiva del 18% sull’importo oggetto di regolarizzazione (incremento delle quantità).

Versamento delle somme dovute

Gli importo dovuti a titolo di imposta sostitutiva e di Iva devono essere versati in 2 rate di pari importo entro i seguenti termini:

• la prima rata entro il termine di versamento a saldo delle imposte sui redditi relativo al periodo d’imposta 2023;
• la seconda rata entro il termine di versamento della seconda (o unica) rata di acconto delle imposte sui redditi relativo al periodo d’imposta 2024.

Il mancato pagamento delle imposte dovute non fa venir meno gli effetti della regolarizzazione, ferma restando l’iscrizione a ruolo degli importi, maggiorati delle sanzioni e degli interessi.

L’imposta sostitutiva è indeducibile ai fini Ires/Irpef e Irap.

Effetti della regolarizzazione

L’adeguamento del magazzino non rileva ai fini sanzionatori di alcun genere. Pertanto, i nuovi valori:

• sono riconosciuti ai fini civilistici e fiscali già a partire dal periodo d’imposta 2023;
• non possono essere tenuti in considerazione dall’Amministrazione finanziaria ai fini dell’accertamento relativo ai periodi d’imposta antecedenti al 2023.

Infine, l’adeguamento non ha rilevanza su eventuali processi verbali di constatazione consegnati e sugli accertamenti notificati fino al 1° gennaio 2024 (data di entrata in vigore della Legge di Bilancio 2024).

DIVIETO ASSOLUTO DI COMPENSAZIONE CON RUOLI SUPERIORI A EURO 100.000

La Legge di Bilancio per l’anno 2024 introduce una nuova previsione atta a rendere più complicato l’utilizzo dei crediti fiscali vantati dal contribuente: in particolare, viene disposto un divieto di compensazione in presenza di ruoli scaduti o accertamenti esecutivi affidati in riscossione di importo complessivamente superiore a euro 100.000. Tale previsione si affianca, senza sostituire, gli altri numerosi vincoli che riguardano l’utilizzo dei crediti fiscali, in particolare la previsione (articolo 31, D.L. 78/2010) che stabilisce la sanzione del 50% per le compensazioni in presenza di debiti erariali iscritti a ruolo pari a 1.500 euro.

Il divieto di compensazione

Il comma 94, articolo 1, Legge di Bilancio 2024 (L. 213/2023) introduce un nuovo comma 49quinquies all’articolo 37, D.L. 223/2006, riguardante, tra gli altri, anche le regole di utilizzo dei crediti in compensazione. In particolare, viene previsto che, per i contribuenti che abbiano iscrizioni a ruolo per imposte erariali e relativi accessori o accertamenti esecutivi affidati agli agenti della riscossione per importi complessivamente superiori a 100.000 euro, è esclusa la facoltà di avvalersi della compensazione di cui all’articolo 17, D.Lgs. 241/1997 (ossia, l’utilizzo in compensazione nel modello F24). Tale vincolo opera nel caso in cui i termini di pagamento siano scaduti e siano ancora dovuti pagamenti, così come nel caso in cui per tale ruolo/accertamento esecutivo non siano in essere provvedimenti di sospensione. Il divieto di compensazione cessa di applicarsi a seguito della completa rimozione delle violazioni contestate, ossia nel momento in cui sia intervenuto il totale pagamento degli importi dovuti; il fatto che la norma faccia riferimento alla “completa rimozione”, infatti, parrebbe lasciar intendere che nel caso di pagamento parziale dei ruoli non verrebbe meno il divieto, anche se i ruoli scaduti residui fossero divenuti di importo inferiore a 100.000 euro.

Evidentemente, anche l’annullamento del ruolo o dell’accertamento esecutivo, farebbe decadere il divieto di compensazione. È incerto quale sia l’effetto della rateizzazione delle somme contestate: se la rateizzazione è in corso e risulta regolare, la compensazione è possibile? Sul punto, visto il tenore letterale della nuova disposizione, vi sono molti dubbi. Dal tenore letterale della norma, il divieto pare assoluto e non limitato all’importo del solo ruolo pendente. In altre parole, qualora vi fosse un ruolo scaduto di 130.000 euro e crediti compensabili di 500.000 euro (quindi per un ammontare ben superiori al debito), in ogni caso la compensazione sarebbe preclusa e, per poter procedere all’utilizzo in compensazione di ogni credito, occorrerebbe prima di tutto estinguere il ruolo. Va inoltre osservato che il divieto in parola è posto, in via generale, alle compensazioni, con il rischio quindi che esso possa andare a coinvolgere tutti i crediti fiscali, non solo quelli erariali (il blocco pare quindi possa riguardare anche i crediti d’imposta introdotti da leggi speciali, che vengono indicati nel quadro RU, quali ad esempio i crediti d’imposta per investimenti in beni strumentali); al contrario, i debiti iscritti a ruolo derivanti dal recupero di crediti d’imposta esposti nel quadro RU, in quanto non sono debiti erariali, non dovrebbero creare il predetto vincolo alla compensazione.

La norma precisa inoltre che, ai fini della verifica delle condizioni per l’operatività del divieto di compensazione, si applicano le disposizioni di cui ai precedenti commi:

• 49-ter – l’Agenzia delle entrate può sospendere, fino a trenta giorni, l’esecuzione delle deleghe di pagamento contenenti compensazioni che presentano profili di rischio;
• 49-quater – qualora in esito all’attività di controllo di cui al comma 49-ter i crediti si rivelino in tutto o in parte non utilizzabili in compensazione, l’Agenzia delle entrate comunica telematicamente la mancata esecuzione della delega di pagamento al soggetto.

Il nuovo divieto di compensazione trova applicazione a decorrere dal prossimo 1° luglio 2024; si auspica che entro quella data l’Agenzia delle entrate provvederà a fornire le necessarie indicazioni per applicare correttamente la disposizione in commento.

ENNESIMA PROROGA PER LA RIDETERMINAZIONE AGEVOLATA DEL COSTO FISCALE DI PARTECIPAZIONI E TERRENI

Con i commi 52 e 53 dell’articolo della Legge di Bilancio per l’anno 2024 (L. 213/2023) viene disposta l’ennesima proroga dell’agevolazione consistente nella rideterminazione del costo fiscalmente riconosciuto delle partecipazioni in società non quotate nonché dei terreni agricoli ed edificabili previste, in origine, agli articoli 5 e 7 della L. 448/2001. Con la nuova previsione, inoltre, sarà possibile procedere anche alla rideterminazione del valore delle partecipazioni di società quotate nei mercati regolamentati.

Dalla Riforma fiscale prevista la disciplina a regime

Si tenga presente che con la recente legge di riforma fiscale (la L. 111/2023) vengono definiti i criteri per ridisegnare alcune fattispecie produttive di redditi diversi di cui all’articolo 67, Tuir. Con l’obiettivo di introdurre a regime la disciplina prevista dalla L. 448/2001 viene, infatti, prevista l’introduzione di un’imposta sostitutiva sulla rideterminazione del costo fiscale delle partecipazioni e dei terreni, anche edificabili, con possibilità di stabilire aliquote differenziate in ragione del periodo di possesso del bene. Si vedrà come il relativo decreto attuativo declinerà tale disciplina.

Ambito soggettivo

Anche per il 2024, allorché le partecipazioni o i terreni vengano ceduti a titolo oneroso, potranno quindi beneficiare della possibilità di rideterminare il costo o valore di acquisto delle partecipazioni e dei terreni posseduti alla data del 1° gennaio 2024, al di fuori del regime d’impresa, affrancando in tutto o in parte le plusvalenze conseguite, ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera a) – c-bis), Tuir, i seguenti soggetti:

• persone fisiche (non esercenti attività d’impresa);
• società semplici e associazioni ad esse equiparate ai sensi dell’articolo 5, Tuir; – enti non commerciali per quel che attiene alle attività non inerenti all’attività d’impresa; – soggetti non residenti, privi di stabile organizzazione in Italia.

Modalità di rivalutazione

In virtù della nuova possibilità offerta dal Legislatore con la Legge di Bilancio 2024, si profilano 2 differenti modalità a seconda del bene oggetto di rivalutazione. In particolare:

• partecipazioni in società non quotate e terreni: per rideterminare il valore delle partecipazioni non quotate e dei terreni, occorrerà che, entro il 30 giugno 2024, un professionista abilitato (ad esempio, dottore commercialista, geometra, ingegnere e così via) rediga e asseveri la perizia di stima della partecipazione o del terreno.
• partecipazioni in società quotate: per rideterminare il costo dei titoli, delle quote o dei diritti negoziati nei mercati regolamentati o nei sistemi multilaterali di negoziazione posseduti al 1 gennaio 2024, il nuovo comma 1-bis dell’articolo 5, L. 448/2001 prevede la possibilità di assumere, in luogo del costo o valore di acquisto, il valore normale determinato in base alla media aritmetica dei prezzi rilevati nel mese di dicembre 2023 ai sensi dell’articolo 9, comma 4, lettera a), Tuir.

La misura e il versamento dell’imposta sostitutiva

Per avvalersi della rivalutazione per il 2024, la partecipazione deve essere iscritta in bilancio alla data del 1° gennaio 2024. Per perfezionare il regime agevolato in argomento, occorrerà quindi che entro il 30 giugno 2024:

• un professionista abilitato rediga e asseveri la perizia di stima della partecipazione o dei terreni;
• il contribuente interessato versi l’imposta sostitutiva per l’intero suo ammontare, ovvero (in caso di rateizzazione) limitatamente alla prima delle tre rate annuali di pari importo.

Per quanto riguarda il “costo” della rivalutazione, per l’anno 2024 la rideterminazione del costo fiscale delle partecipazioni (quotate e non quotate) e dei terreni prevede l’applicazione dell’imposta sostitutiva con aliquota unica del 16%. L’imposta sostitutiva del 16% potrà essere versata, alternativamente:

• in unica soluzione entro il 30 giugno 2024;
• in caso di opzione per il versamento rateale, in 3 rate annuali di pari importo scadenti, rispettivamente, il 30 giugno 2024, il 30 giugno 2025 e il 30 giugno 2026; come nelle precedenti rivalutazioni le rate successive alla prima dovranno essere maggiorate degli interessi del 3% annuo, a decorrere dal 30 giugno 2024.

La rideterminazione si perfeziona con il versamento, entro il 30 giugno 2024, del totale dell’imposta sostitutiva dovuta o della prima rata.

Convenienza della rivalutazione

Al fine di verificare la convenienza ad eseguire la rivalutazione, ciascun soggetto interessato dovrà necessariamente confrontare l’ammontare dell’imposta sostitutiva determinata come descritto in precedenza, con le imposte derivanti dalla tassazione “ordinaria” della plusvalenza. Generalmente, la convenienza ad eseguire la rivalutazione sussiste quando il costo storico del bene è molto basso.

ESEMPIO – Rivalutazione di quota di partecipazione qualificata

Il sig. Rossi Alberto partecipa al 35% al capitale sociale della società Immobiliare Pegaso Srl. Il capitale sociale è pari a 100.000 euro e il costo della partecipazione detenuta dal sig. Rossi Alberto è di 50.000 euro. Il sig. Alberto intende vendere la propria partecipazione al fratello Silvio. I soci danno incarico al commercialista della società affinché rediga la perizia di stima alla data del 1° gennaio 2024 del patrimonio netto sociale: emerge un patrimonio netto stimato pari a 1.250.000 euro. Il valore della quota di partecipazione del 35% al capitale sociale della Immobiliare Pegaso Srl posseduta dal sig. Rossi Alberto, pertanto, ammonta a 437.500 euro, ed è per questo corrispettivo che i fratelli si accordano per l’acquisto della partecipazione da parte del sig. Silvio. Il sig. Alberto verserà entro e non oltre il 30 giugno 2024 in unica soluzione con il modello F24 (codice tributo 8055 anno di riferimento 2024) l’imposta sostitutiva di 70.000 euro (pari a euro 437.500 * 16%) per non assoggettare a tassazione “ordinaria” la plusvalenza che sarebbe scaturita dalla vendita. La vendita della partecipazione del 35% al fratello verrà poi formalizzata in data 27 settembre 2024 al prezzo di 437.500 euro.

ESEMPIO – Rivalutazione di terreno edificabile

Il sig. Bacchi Luca acquista un terreno edificabile di 10.000 mq nell’anno 2015 al prezzo di 300.000 euro. Il terreno viene inserito nel Piano urbanistico attuativo del Comune di Cavezzo (MO) in data 19 marzo 2023 e verrà venduto entro il 31 dicembre 2024. Il sig. Bacchi dà incarico a un architetto di redigere una perizia asseverata di stima del valore venale del terreno, per il quale vengono prese a riferimento anche le tabelle deliberate per il calcolo dell’Imu: il valore è di 110 euro/mq, moltiplicato per 10.000 mq, corrisponde a 1.100.000 euro e la perizia verrà giurata presso il Tribunale di Modena entro il 30 giugno 2024. L’imposta sostitutiva per la rivalutazione del terreno è di 176.000 euro (pari a 1.100.000 euro * 16%). Nel frattempo, il sig. Bacchi Luca ha optato per il pagamento in 3 rate annuali dell’imposta sostitutiva, dovendo quindi versare la prima rata (176.000 euro / 3 = 58.666 euro) alla scadenza del 30 giugno 2024 mediante il modello F24 con indicazione del codice tributo 8056 anno di riferimento 2024. Gli importi della seconda e terza rata sono maggiorati dell’interesse del 3% su base annua. Il valore di 1.100.000 euro corrisponde al prezzo che viene concordato con l’acquirente del terreno nel rogito di vendita che avverrà il 28 settembre 2024, quindi tale terreno non sconterà alcun altro prelievo sulla plusvalenza realizzata.

TASSATA LA PLUSVALENZA DELLA SECONDA CASA CHE HA FRUITO DEL SUPERBONUS

L’articolo 1, commi 64-65-66, L. 213/2023 (Legge Bilancio per l’anno 2024) ha introdotto – con decorrenza 1° gennaio 2024 – nell’articolo 67, comma 1, D.P.R. 917/1986 (Tuir) una nuova lettera b-bis) che prevede la tassazione delle plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili (esclusi quelli acquisiti per successione e quelli adibiti ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari) in relazione ai quali si è fruito del Superbonus energetico o antisismico ai sensi dell’articolo 119, D.L. 34/2020. La plusvalenza verrà tassata come reddito diverso solo se la vendita avverrà entro 10 anni dalla data di chiusura delle opere agevolate. Vengono previste regole specifiche per il calcolo dell’importo della plusvalenza.

L’ambito di applicazione della nuova norma

La disposizione interessa esclusivamente i soggetti beneficiari del superbonus persone fisiche: dal 1° gennaio 2024 pertanto le vendite degli immobili oggetto di interventi agevolati ai sensi dell’articolo 119, D.L. 34/2020, effettuate entro il termine di 10 anni dalla data oggetto di conclusione delle opere, generano plusvalenze tassabili.

La vendita plusvalente viene esclusa da tassazione Irpef solo in 2 casi:

1. qualora l’immobile venga acquisito per successione;
2. qualora l’immobile sia adibito ad abitazione principale del cedente e/o dei suoi familiari per la maggior parte del periodo (infradecennale) tra la data di conclusione delle opere e la data della cessione.

La nuova regola, prevista per la vendita degli immobili che hanno fruito del Superbonus, è sostitutiva per queste specifiche fattispecie della norma ordinaria che detta le regole in tema di cessioni di immobili da parte dei privati, prevista dall’art.67 co.1 lett.b) del D.P.R. 917/1986.

Le modalità di calcolo del costo fiscalmente riconosciuto dell’immobile acquistato/costruito La plusvalenza è generalmente costituita dalla differenza tra i corrispettivi percepiti nel periodo di imposta e il prezzo di acquisto o il costo di costruzione dell’immobile, aumentato di ogni altro costo inerente al bene medesimo. Con riferimento agli immobili che hanno fruito del superbonus, nel conteggio dei costi inerenti al bene vanno considerati:

• il 100% delle spese sostenute per l’intervento energetico e/o antisismico se il contribuente ha fruito della detrazione in dichiarazione dei redditi e non ha optato per la cessione del credito e/o lo sconto in fattura;
• il 50% delle spese sostenute per l’intervento energetico e/o antisismico se i lavori sono stati conclusi da più di 5 anni dalla data di vendita ed il contribuente ha optato per la cessione del credito o lo sconto in fattura;
• nessun costo aggiuntivo relativo all’intervento agevolabile se i lavori sono stati conclusi da meno di 5 anni e il contribuente ha optato per la cessione del credito o lo sconto in fattura.

Viene, inoltre, disposto che, laddove tra la data di acquisto o costruzione dell’immobile e la data di vendita siano decorsi più di 5 anni, il costo fiscalmente riconosciuto deve essere rivalutato in base alla variazione Istat.

Quest’ultima previsione ha notevole importanza, in quanto presupponendo un acquisto di una seconda casa fatto nel 1981 dell’abitazione e una vendita fatta nel 2030, la variazione Istat da applicare sarà quella tra il 1981 e il 2030.

Qualora le spese che hanno fruito del superbonus siano state sostenute nel 2022 e si sia fruito della detrazione 110% in dichiarazione dei redditi, se il costo di acquisto era di 40.000 euro, lo stesso andrà incrementato delle spese agevolate e della variazione Istat relativamente al costo di acquisto dei 49 anni tra il 1981 e il 2030.

L’ultima novità introdotta inerente la tassazione della plusvalenza sulla cessione di immobili che hanno fruito del superbonus riguarda la facoltà di optare per la tassazione Irpef sostitutiva, cioè la facoltà di applicare l’imposta sostitutiva Irpef del 26% anziché la tassazione ordinaria.

NUOVA ALIQUOTA PER LA CEDOLARE SECCA

Con la Legge di Bilancio per l’anno 2024 il Legislatore modifica la normativa relativa alla c.d. “cedolare secca” sulle locazioni creando di fatto 2 aliquote diversamente applicabili a seconda del numero di appartamenti locati. Più precisamente le aliquote della cedolare secca, dal 2024, saranno 2:

• il 21% di imposta sostitutiva nel caso di locazione di un solo appartamento;
• il 26% in caso di locazione di più di un appartamento per ciascun periodo d’imposta.

Appare importante ricordare che la cedolare secca, definita anche “tassa piatta” si applica in relazione alle locazioni abitative di durata non superiore a 30 giorni, con un massimo di locazioni fino a 4 appartamenti per ciascun periodo d’imposta, in quanto al superamento di tale soglia l’attività di locazione breve si presume svolta in forma imprenditoriale. Si propone di seguito una tabella di riepilogo.

Numero di appartamenti locati Tassazione

1 – Cedolare secca 21%

Da 2 a 4 – Cedolare secca 26%

Da 5in poi – Attività imprenditoriale che necessita di apertura di partita Iva

Limite dei 30 giorni e obbligo di ritenuta

Occorre anche rammentare che le locazioni brevi sono rappresentate da contratti di locazione di immobili a uso abitativo di durata non superiore a 30 giorni, ivi inclusi quelli che prevedono la prestazione dei servizi di fornitura di biancheria e di pulizia dei locali, stipulati da persone fisiche, al di fuori dell’esercizio di attività d’impresa, direttamente o tramite soggetti che esercitano attività di intermediazione immobiliare, ovvero soggetti che gestiscono portali telematici, mettendo in contatto persone in cerca di un immobile con persone che dispongono di unità immobiliari da locare. Gli intermediari che intervengono nel pagamento o incassano il prezzo devono effettuare, su tali somme, una ritenuta pari al 21%, da versare tramite modello F24, con il codice tributo “1919” e anno di incasso. Se il beneficiario non opta, in sede di dichiarazione dei redditi, per l’applicazione del regime della cedolare secca, la ritenuta si considera operata a titolo di acconto, altrimenti essa ha carattere di imposta definitiva. Si può verificare il caso che gli intermediari non siano soggetti italiani, in tal caso l’Amministrazione finanziaria ha chiarito quanto segue:

• soggetti non residenti in possesso di una stabile organizzazione in Italia, adempiono agli obblighi tramite la stabile organizzazione;
• soggetti residenti al di fuori dell’Unione europea, in possesso di una stabile organizzazione nell’Unione Europea, adempiono agli obblighi in argomento tramite la stabile organizzazione;
• soggetti residenti al di fuori dell’Unione Europea, privi di stabile organizzazione in uno Stato UE, ai fini dell’adempimento degli obblighi ed in qualità di responsabili d’imposta, nominano un rappresentante fiscale e, in assenza di nomina dello stesso, i soggetti residenti nel territorio dello Stato che appartengono allo stesso gruppo saranno ritenuti solidalmente responsabili per l’effettuazione e il versamento della ritenuta sull’ammontare dei canoni e corrispettivi relativi;
• soggetti residenti nell’UE, riconosciuti privi di stabile organizzazione in Italia, possano adempiere direttamente agli obblighi in argomento o, in alternativa nominare, quale responsabile d’imposta, un rappresentante fiscale.

LE NOVITÀ DEL MILLEPROROGHE

Il D.L. 215/2023, rubricato “Disposizioni urgenti in materia di termini normativi”, e ribattezzato c.d. Milleproroghe è stata pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale n. 303 del 30 dicembre 2023. Di seguito si offre un quadro di sintesi dei principali interventi.

Articolo 3, comma 3	Divieto emissione fattura elettronica per i sanitari Intervenendo sull’articolo 10-bis, comma 1, primo periodo, D.L. 119/2018, viene prorogato anche per il 2024 il divieto di emissione della fattura elettronica da parte degli operatori sanitari.
Articolo 3, comma 4	Proroga dei termini di cessazione dei giudici tributari Intervenendo sull’articolo 3, comma 6, D.L. 198/2022, che a sua volta interveniva sull’articolo 8, comma 1, L. 130/2022, vengono prorogati di un ulteriore anno i termini relativi alla cessazione dei componenti delle CGT di I e di II grado.
Articolo 3, comma 6	Proroga termini notifica I termini per la notifica degli atti di recupero di cui all’articolo 1, commi 421, 422 e 423, L. 311/2004, e di cui all’articolo 1, commi 31, 32, 33, 34, 35 e 36, L. 234/2021, in scadenza tra il 31 dicembre 2023 e il 30 giugno 2024, sono prorogati di un anno, in deroga all’articolo 3, comma 3, L. 212/2000, al fine di garantire il recupero delle somme relative agli aiuti di Stato e agli aiuti de minimis non subordinati all’emanazione di provvedimenti di concessione ovvero subordinati all’emanazione di provvedimenti di concessione o di autorizzazione alla fruizione comunque denominati, il cui importo non è determinabile nei predetti provvedimenti, ma solo a seguito della presentazione della dichiarazione resa a fini fiscali nella quale sono dichiarati, per i quali le Autorità responsabili non hanno provveduto agli obblighi di registrazione dei relativi regimi di aiuti e degli aiuti ad hoc previsti dall’articolo 10, comma 6, Regolamento di cui al Decreto Mise 115/2017.
Articolo 13, comma 1	Rinvio controlli regolarità DURC Viene sostituito l’articolo 78, comma 1-quater, D.L. 18/2020, stabilendo che in considerazione del perdurare della crisi energetica collegata alla guerra in Ucraina, dell’aumento dei tassi di interesse bancario, nonché degli eccezionali eventi metereologici, verificatisi nel corso del 2023, che hanno procurato danni alle coltivazioni, e al fine di garantire liquidità alle aziende agricole, fino al 31 dicembre 2024, qualora per l’erogazione di aiuti, benefici e contributi finanziari a carico delle risorse pubbliche sia prevista l’erogazione a titolo di anticipo e di saldo, le Amministrazioni competenti possono rinviare l’esecuzione degli adempimenti di cui al comma 1-quinquies , lettere b) e c), al momento dell’erogazione del saldo. In tale caso il pagamento in anticipo è sottoposto a clausola risolutiva.
Articolo 13, comma 2	Proroga dell’agevolazione per l’acquisto dei terreni nelle zone colpite dalla Xylella Viene prorogata anche per il 2024 la previsione prevista dall’articolo 8-ter, comma 2-bis, D.L. 27/2019, ai sensi della quale, con il fine di facilitare il processo di ricomposizione fondiaria e la rigenerazione dei territori interessati dall’evento patogeno della Xylella fastidiosa, gli atti di trasferimento a titolo oneroso, a favore di coltivatori diretti o Iap, iscritti nella relativa gestione previdenziale ed assistenziale, di terreni interessati dal predetto
	evento patogeno e delle relative pertinenze, qualificati come agricoli in base agli strumenti urbanistici vigenti, di valore economico inferiore o uguale a 50.000 euro e, comunque, sino a una superficie non superiore a 5 ettari, sono esenti dall’imposta ipotecaria e da quella catastale; l’imposta di registro si applica in misura fissa, pari a 200 euro. Per i medesimi atti, gli onorari notarili sono ridotti della metà. Per il periodo di 5 anni decorrenti dalla data del trasferimento immobiliare, la destinazione d’uso agricola dei terreni e delle pertinenze oggetto di trasferimento non può essere modificata.
Articolo 13, comma 3	Revisione macchine agricole Con il fine di sostenere la continuità dell’esercizio delle attività imprenditoriali agricole garantendo il corretto impiego delle dotazioni meccaniche aziendali, i termini per la revisione delle macchine agricole di cui al D.M. 20 maggio 2015, sono prorogati: – per i veicoli immatricolati dal 1° gennaio 1984 al 31 dicembre 1996, al 31 dicembre 2024; – per i veicoli immatricolati dal 1° gennaio 1997 al 31 dicembre 2019, al 31 dicembre 2025.

REGOLE PER IL CORRETTO UTILIZZO IN COMPENSAZIONE ORIZZONTALE DEI CREDITI FISCALI

Le compensazioni “orizzontali” dei crediti fiscali (sono tali le compensazioni di un credito con un debito di natura diversa) sono da diversi anni soggette a numerose limitazioni: i vincoli maggiori riguardano da sempre i crediti Iva, ma nel tempo sono state introdotte limitazioni anche con riferimento agli altri tributi, non dimenticando poi il blocco alla compensazione che interessa i soggetti che presentano debiti erariali iscritti a ruolo. Vediamo, pertanto, di riepilogare brevemente le principali regole di compensazione dei predetti crediti, considerando il fatto che a inizio anno normalmente si rendono disponibili i crediti fiscali relativi all’anno precedente.

Le regole per i crediti Iva

In vista dei prossimi utilizzi in compensazione del credito Iva annuale emergente dalla dichiarazione, per importi superiori a 5.000 euro (entro tale importo la compensazione è libera), occorre ricordare che:

• può essere effettuato a partire dal decimo giorno successivo a quello di presentazione della dichiarazione da cui il credito emerge;
• la compensazione deve avvenire tramite i servizi telematici messi a disposizione dall’Agenzia delle entrate (Entratel o Fisconline);
• è necessario che sulla dichiarazione venga apposto il visto di conformità a opera di soggetti a ciò abilitati.

Per le c.d. start up innovative iscritte nella sezione speciale del Registro Imprese è previsto in relazione alla compensazione dei crediti Iva, in luogo dell’ordinario limite di 5.000 euro, uno speciale e più favorevole limite di 50.000 euro. Va, infine, ricordato che tali vincoli temporali interessano solo le compensazioni “orizzontali” (ovvero quelle effettuate con altri tributi diversi dall’Iva ovvero con contributi) mentre non interessano mai le compensazioni verticali, cioè quelle “Iva da Iva”, anche se superano le soglie sopra indicate.

Compensazione “libera” per i crediti Iva annuali non superiori a 5.000 euro

Chi intende utilizzare in compensazione il credito Iva annuale del 2023 per importi non superiori a

5.000 euro può presentare il modello F24:

• a partire dal 1° gennaio 2024;
• senza alcuna preventiva presentazione della dichiarazione annuale Iva.

Tali compensazioni per importi non superiori a 5.000 euro sono possibili indipendentemente dall’ammontare del credito complessivo risultante dalla dichiarazione annuale: in pratica i “primi”

5.000 euro del credito Iva annuale possono essere compensati anche orizzontalmente senza alcun tipo di vincolo. In materia di compensazioni tra debiti e crediti Iva, come chiarito dalla circolare n.

29/E/2010:

• non ricadono nel monitoraggio (quindi solo liberi) gli utilizzi del credito Iva per pagare debiti d’imposta che sorgono successivamente (ad esempio: credito Iva dell’anno 2023 risultante dalla dichiarazione Iva 2024 utilizzato per pagare il debito Iva di gennaio 2024);
• al contrario, devono essere conteggiate nel limite, le compensazioni che riguardano il pagamento di un debito Iva sorto precedentemente (ad esempio: debito Iva ottobre 2023 ravveduto utilizzando in compensazione il credito Iva dell’anno 2023 risultante dalla dichiarazione Iva 2024).

Compensazione dei crediti Iva annuali superiori a 5.000 euro

Chi intende compensare il credito Iva per importi superiori a 5.000 euro, invece, per la parte che eccede tale limite, dovrà prima presentare la dichiarazione annuale Iva; la compensazione del credito annuale per importi superiori a 5.000 euro annui sarà possibile solo a partire dal decimo giorno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale Iva.

ESEMPIO 1

Stante l’attuale termine iniziale per la presentazione della dichiarazione annuale Iva in forma autonoma (fissato al 1° febbraio 2024), nel caso di presentazione del modello di dichiarazione annuale Iva, ad esempio, in data 2 febbraio 2024, sarà possibile effettuare la compensazione del credito Iva da essa derivante, per importi superiori a 5.000 euro dal successivo 12 febbraio 2024. Il termine a partire dal quale è possibile eseguire la compensazione si presenta come un termine “mobile” che dipende dal momento in cui si trasmette telematicamente la dichiarazione Iva annuale.

Residuo credito Iva annuale relativo all’anno 2022

Infine, per una corretta applicazione di tali regole si ricorda che:

• il residuo credito Iva relativo al periodo d’imposta 2022, emerso dalla precedente dichiarazione Iva annuale e utilizzato nel 2024 fino al termine di presentazione della dichiarazione Iva 2024 relativa all’anno 2023 (esempio: compensazione il 16 gennaio 2024 del credito Iva relativo al 2022), non deve sottostare alle regole descritte; nel modello F24 occorre indicare l’anno “2022” come anno di riferimento. Infatti, per questo credito relativo al 2022 la dichiarazione annuale è già stata presentata nel 2023 e, quindi, le tempistiche sono già state rispettate (con eventuale apposizione del visto di conformità, ove necessario);
• al contrario, il residuo credito Iva relativo al periodo d’imposta 2022 emerso dalla precedente dichiarazione Iva annuale e fatto confluire nella prossima dichiarazione annuale Iva viene a tutti gli effetti “rigenerato” nella dichiarazione Iva 2024 come credito Iva relativo all’anno 2023 e, come tale, soggetto alle regole di monitoraggio in precedenza descritte.

Le regole per gli altri crediti

I contribuenti che utilizzano in compensazione orizzontale con modello F24 i crediti relativi alle imposte sui redditi e alle relative addizionali, alle ritenute alla fonte, alle imposte sostitutive delle imposte sul reddito e all’Irap per importi superiori a 5.000 euro annui devono richiedere l’apposizione del visto di conformità. Il D.L. 124/2019 ha inoltre esteso a tali crediti le regole restrittive riguardo la previa presentazione della dichiarazione, già applicabili ai fini Iva. Pertanto, per i crediti erariali di importo superiore a 5.000 euro, l’utilizzo in compensazione “orizzontale” è possibile solo 10 giorni dopo aver trasmesso telematicamente la relativa dichiarazione dalla quale gli stessi traggono origine. La compensazione orizzontale dei presenti crediti, pertanto, richiede la necessità di eseguire preventivamente i controlli finalizzati all’apposizione del visto di conformità e, quindi, la preventiva trasmissione telematica del modello dichiarativo dal quale emerge il credito. Sono pertanto utilizzabili dal 1° gennaio 2024, in compensazione orizzontale, solo i crediti 2023 di importo non superiore alla soglia dei 5.000 euro.

Versamenti con compensazione

Per tutti i soggetti (titolari o meno di partita Iva) la presentazione di un F24 con un credito in compensazione deve essere effettuato esclusivamente mediante i servizi telematici messi a disposizione dall’Agenzia delle entrate, anche per il tramite di un intermediario abilitato che può trasmettere telematicamente le deleghe F24 in nome e per conto degli assistiti. Solo nel caso di presentazione di modello F24 senza compensazione sarà possibile utilizzare i sistemi di home banking, ovvero, per i privati non titolari di partita Iva, è possibile anche l’utilizzo del canale cartaceo.

Versamento con F24	Titolare di partita Iva	Privato
Senza compensazione	Servizi telematici Agenzia delle entrate o home banking	Servizi telematici Agenzia delle entrate, home banking o cartaceo
Con compensazione	Servizi telematici Agenzia delle entrate	Servizi telematici Agenzia delle entrate

Per meglio definire l’ambito applicativo della disposizione è intervenuta l’Agenzia delle entrate attraverso la risoluzione n. 110/E/2019 indicando i codici tributo relativi ai crediti interessati dalle modalità di invio telematico tramite i servizi dell’Agenzia delle entrate: si precisa infatti che tale obbligo non sussiste qualora l’utilizzo del credito nel modello F24 rappresenti una compensazione “verticale” (ad esempio: utilizzo del credito per saldo Ires per effettuare il versamento dell’acconto Ires).

Limite massimo alla compensazione

In tema di compensazione di crediti (unitamente ai rimborsi a soggetti intestatari di conto fiscale), ai sensi dell’articolo 34, comma 1, L. 388/2000 è previsto un limite, attualmente pari a 2 milioni di euro. Al riguardo, si deve ricordare che il limite in commento si applica:

• cumulativamente, a tutti i crediti d’imposta (e contributivi) utilizzabili in compensazione

“orizzontale” nel modello F24;

• a tutte le compensazioni che vengono effettuate in un anno solare, indipendentemente dalla natura del credito e dall’anno della sua formazione.

Detto limite riguarda quindi anche i crediti Iva, sia annuali sia trimestrali.

Debiti iscritti a ruolo

Un importante vincolo alla compensazione dei crediti è legato a eventuali pendenze tributarie che il contribuente non ha correttamente versato in passato. Ai sensi dell’articolo 31, D.L. 78/2010 è previsto un blocco alla possibilità di utilizzare in compensazione i crediti relativi alle imposte erariali qualora il contribuente presenti ruoli scaduti di importo superiore a 1.500 euro. La compensazione dei crediti fiscali torna a essere possibile, quindi, solo dopo aver provveduto al pagamento dei ruoli scaduti, oppure alla loro compensazione da effettuarsi tramite modello di pagamento F24 e utilizzando il codice tributo “RUOL” istituito dalla risoluzione n. 18/E/2011. Nel caso di compensazione in violazione alla disciplina in commento, è prevista una sanzione del 50% dell’importo dei debiti iscritti a ruolo, fino a concorrenza dell’ammontare indebitamente compensato. Al riguardo, va ricordato che nella verifica del limite di 1.500 euro non si deve tener conto di:

• debiti iscritti a ruolo relativi a carichi diversi dai tributi erariali (ad esempio contributi previdenziali e multe stradali);
• debiti iscritti a ruolo che siano stati rateizzati (la cui rateazione sia ancora in corso e non

decaduta).

UTILIZZO DELLE RITENUTE DA PARTE DI STUDI ASSOCIATI E SOCIETÀ

Le ritenute d’acconto subite da soggetti trasparenti (studi associati tra professionisti, società di persone) possono essere utilizzate, oltre che dai soci per abbattere propri debiti d’imposta, anche dalle stesse associazioni/società dalle quali dette ritenute provengono. Si tratta di una possibilità di grande importanza soprattutto per gli studi professionali dove il “monte ritenute” attribuito a ciascun associato si dimostra spesso molto superiore alle esigenze di compensazione di tale associato; al contrario, se tali eccedenze vengono restituite all’associazione professionale, questa le può utilizzare per effettuare propri versamenti (Iva, contributi dei dipendenti, etc.). Secondo la posizione proposta dall’Agenzia delle entrate nella circolare n. 56/E/2009, il ragionamento logico deve essere così ricostruito:

Lo studio associato subisce le ritenute in corso d’anno

Al termine del periodo d’imposta, le stesse ritenute sono imputate ai soci sulla base della quota

di reddito a questi attribuibile

Il socio inserisce le ritenute ricevute nella propria dichiarazione e utilizza la quota necessaria per

azzerare le proprie imposte

In caso di eccedenza, il socio può “restituire” allo studio associato la parte non utilizzata, in modo che lo stesso ne possa beneficiare per effettuare la compensazione

(una volta restituita l’eccedenza, la stessa non potrà più essere nuovamente attribuita al socio)

Lo studio associato eroga al socio un importo in denaro corrispondente alle ritenute ricevute

Come si può vedere, il sistema viene strutturato in modo da rendere più rapidamente utilizzabili dei crediti che, diversamente, sarebbero rimasti immobilizzati in capo alla persona fisica, magari per alcuni anni. Va evidenziato che tali ritenute possono essere utilizzate solo nel caso di eccedenza rispetto all’Irpef 2023 dovuta dal socio. In merito al momento a partire dal quale il credito è utilizzabile, occorre ricordare le previsioni del D.L. 124/2019, secondo il quale, per poter utilizzare in compensazione “orizzontale” crediti relativi alle imposte sui redditi e alle relative addizionali, alle imposte sostitutive delle imposte sui redditi, all’Irap, per importi superiori a 5.000 euro, è necessaria la preventiva presentazione della dichiarazione dalla quale il credito emerge. Anche il credito formato da ritenute riattribuire, oltre la soglia di 5.000 euro, non risulta più liberamente utilizzabile, ma potrà essere compensato solo a seguito della presentazione della dichiarazione dell’associazione stessa.

L’esplicito assenso

Al fine di consentire la restituzione dei crediti eccedenti, l’Agenzia delle entrate richiede un esplicito assenso dei partecipanti, da manifestarsi con modalità che possano evidenziare una data certa. In particolare, sembrano idonee le seguenti modalità:

• atto pubblico;
• scrittura privata autenticata;
• atto privato registrato presso l’Agenzia delle entrate a tassa fissa; – raccomandata (è bene che sia fatta in plico ripiegato senza busta); – tramite utilizzo della posta elettronica certificata (pec).

Non è chiaro se l’assenso di cui si parla possa essere manifestato in modo singolo da ogni socio (quindi può riguardare anche solo alcuni dei partecipanti), oppure debba avvenire necessariamente in forma collegiale; appare più logica la prima ipotesi. Infine, tale assenso può essere:

Continuativo (si può anche inserire nell’atto costitutivo)

Oppure specifico per ciascun anno

 

in questo caso non vi sarà necessità di rinnovo

in questo caso vi sarà necessità di rinnovo

Ovviamente, nel caso di accordo che esplica i propri effetti anche per il futuro, è concessa la possibilità di revoca, trattandosi di un credito tributario che è nella disponibilità del singolo socio.

Anche la revoca va manifestata con atto avente data certa.

L’atto di assenso deve essere precedente all’utilizzo delle ritenute restituite; è pertanto necessario che esso abbia la data certa anteriore a quella di presentazione dell’F24 contenente il credito compensato.

Lo Studio è disponibile a fornire un fac simile di accordo (si propone di solito la versione continuativa), da compilare a cura dell’associazione, al quale dare data certa nelle forme precedentemente descritte. Si tenga conto che il modello proposto è volutamente essenziale per rispondere al contenuto minimo preteso dall’Agenzia delle entrate; nell’ambito di ciascuna associazione è possibile introdurre specifiche clausole per regolamentare nei dettagli l’accordo (ad esempio, termini e modalità entro i quali l’associazione dovrà provvedere a pagare agli associati le ritenute che sono state riattribuite).

Ovviamente coloro che abbiano già predisposto in passato l’accordo nella forma continuativa, quest’anno non hanno ulteriori adempimenti sotto tale profilo e potranno procedere alla compensazione delle ritenute.

Ritenute delle società di capitali

Si ricorda che le società di capitali, anche se in trasparenza, non possono beneficiare di tale meccanismo di riattribuzione. Le ritenute subite dalla Srl che hanno optato per il regime della trasparenza fiscale devono essere utilizzate dai soci, senza possibilità di restituzione alla Srl trasparente: l’Agenzia delle entrate, con la risoluzione n. 99/E/2011 ha assunto tale posizione. Il chiarimento crea difficoltà a tutte le Srl trasparenti che subiscono ritenute nell’ambito delle loro attività (ad esempio, Srl che svolgono attività di intermediazione, oppure Srl che svolgono attività edilizia che subiscono la ritenuta sugli interventi edilizi per i quali i committenti richiedono le detrazioni per interventi di ristrutturazione o risparmio energetico).

Compilazione del modello F24

L’Agenzia delle entrate ha fornito chiarimenti riguardanti la modalità attraverso la quale compilare il modello F24 nel quale dette ritenute vengono utilizzate in compensazione:

• il codice tributo da utilizzare, istituito con la risoluzione n. 6/E/2010, è il 6830 denominato

“Credito Irpef derivante dalle ritenute residue riattribuite dai soci ai soggetti di cui all’articolo

5, Tuir” da utilizzare nella sezione Erario del modello F24;

• l’anno di riferimento, secondo quanto chiarito dalla successiva circolare n. 29/E/2010, è quello relativo al periodo d’imposta oggetto della dichiarazione dei redditi da cui il credito in questione sorge. Pertanto, se nel 2024 verranno utilizzate le ritenute maturate con riferimento al 2023 (e che quindi saranno evidenziate nel prossimo modello dichiarativo Redditi 2024) si dovrà indicare l’anno 2023.

ESEMPIO 1

Visto di conformità

Si ricorda che i crediti tributari richiedono l’apposizione del visto di conformità quando la loro compensazione orizzontale avviene per un importo superiore a 5.000 euro. In relazione all’utilizzo delle ritenute, nella circolare n. 28/E/2014 l’Agenzia delle entrate aveva chiarito che:

• sulle dichiarazioni dei singoli soci/associati non è richiesto il visto di conformità (a meno che non sia il socio a utilizzare in compensazione crediti propri superiori a 5.000 euro);
• il visto deve essere apposto sulla dichiarazione della società/associazione se il credito derivate da ritenute che si intende utilizzare in compensazione sia eccedente la soglia di 5.000 euro.

Vista la soglia molto bassa, è molto probabile che la restituzione delle ritenute alla società/associazione richieda l’apposizione del visto di conformità per il loro utilizzo.

VERIFICHE CONTABILI DI INIZIO PERIODO D’IMPOSTA

Con l’apertura del periodo d’imposta 2024 occorre verificare:

1. la sussistenza dei requisiti necessari per continuare ad adottare:

la tenuta della contabilità semplificata, da parte di imprese individuali, società di persone ed enti non commerciali; le liquidazioni trimestrali Iva, da parte di imprese e lavoratori autonomi;

1. la percentuale del pro rata generale “definitivo” ai fini Iva per l’anno 2023 (si ricorda, infatti, che la prima liquidazione del 2024 assume quale percentuale “provvisoria” proprio quella definitiva del periodo di imposta precedente).

Il rispetto dei limiti per la tenuta della contabilità semplificata

L’articolo 18, D.P.R. 600/1973 prevede la possibilità per le imprese individuali, le società di persone e gli enti non commerciali di adottare il regime di contabilità semplificata qualora siano rispettati determinati limiti di ricavi conseguiti nel periodo di imposta precedente, differenziati a seconda del tipo di attività esercitata.

Per i soggetti che producono reddito di lavoro autonomo (artisti e professionisti) il regime di contabilità semplificata è applicabile a prescindere dall’ammontare dei compensi conseguiti nell’anno precedente. Il regime di contabilità ordinaria è, pertanto, sempre opzionale.

Già dal 2023 i nuovi limiti di ricavi per la tenuta della contabilità semplificata sono i seguenti:

• 500.000 euro per chi svolge prestazioni di servizi; – 800.000 euro per chi svolge altre attività.

Intervenendo sull’articolo 18, comma 1, secondo periodo, D.P.R. 600/1973, la Legge di Bilancio per il 2023 ha infatti innalzato le soglie di ricavi da non superare nell’anno per usufruire della contabilità semplificata da 400.000 a 500.000 euro per le imprese che esercitano la prestazione di servizi e da 700.000 a 800.000 euro per le imprese aventi a oggetto altre attività. Nel caso di esercizio contemporaneo di prestazioni di servizi e altre attività, è possibile fare riferimento al limite dell’attività prevalente, qualora venga comunque rispettato il limite complessivo di ricavi conseguiti nel periodo di imposta di 800.000 euro. Il superamento della soglia nel singolo periodo di imposta obbliga all’adozione del regime di contabilità ordinaria a decorrere dal 1° gennaio del periodo di imposta successivo. Essendo normativamente previste le medesime soglie di riferimento per l’adozione sia della contabilità semplificata sia delle liquidazioni trimestrali Iva (ordinariamente 500.000 euro per chi svolge prestazioni di servizi e 800.000 euro per chi svolge altre attività), va prestata particolare attenzione al diverso parametro da rispettare nei 2 casi:

• per la tenuta della contabilità semplificata va verificato l’ammontare dei ricavi conseguiti nel periodo di imposta precedente;
• per l’effettuazione delle liquidazioni trimestrali Iva va verificato il volume d’affari conseguito nel periodo di imposta precedente.

Va rammentato che ai sensi dell’articolo 66, Tuir e dell’articolo 18, D.P.R. 600/1973 i contribuenti che già adottano il regime di contabilità semplificata, al fine della verifica delle soglie di ricavi per il mantenimento del regime, devono fare riferimento ai ricavi incassati nel periodo di imposta 2023 se adottano il criterio di cassa ovvero ai ricavi risultanti dalle fatture registrate nel 2023 se adottano il criterio della registrazione.

Si ricorda che le società di persone in regime di contabilità ordinaria che hanno optato per la determinazione della base imponibile Irap con il metodo “da bilancio” sono vincolate alla tenuta del regime di contabilità ordinaria per tutti i periodi di imposta di validità dell’opzione esercitata, non potendo aderire al regime di contabilità semplificata nel caso di rispetto delle soglie dei ricavi fino al termine di validità dell’opzione.

Il rispetto dei limiti per l’effettuazione delle liquidazioni Iva trimestrali

Si ricorda che secondo l’articolo 14, comma 11, L. 183/2011: “i limiti per la liquidazione trimestrale dell’Iva sono i medesimi di quelli fissati per il regime di contabilità semplificata”.

Tenuto conto di quanto sopra, le imprese (e i lavoratori autonomi) che nell’anno precedente hanno realizzato un volume di affari non superiore a 500.000 euro per chi svolge prestazioni di servizi ovvero a 800.000 euro per chi svolge altre attività, possono optare per l’effettuazione delle liquidazioni Iva con cadenza trimestrale anziché mensile. Opzione che dovrà essere esercitata nel quadro VO del modello di dichiarazione annuale Iva relativo all’anno nel quale la scelta è stata esercitata (per chi sceglie quindi di liquidazione l’Iva a cadenza trimestrale nell’anno 2024, la compilazione del quadro VO andrà effettuata nel modello di dichiarazione Iva 2025 relativo all’anno 2024). Nel caso di esercizio contemporaneo di prestazioni di servizi e altre attività senza distinta annotazione dei corrispettivi, il limite di riferimento per l’effettuazione delle liquidazioni Iva trimestrali è pari a 800.000 euro relativamente a tutte le attività esercitate. L’importo di ciascuna liquidazione Iva trimestrale a debito va maggiorato di una percentuale forfettaria dell’1% a titolo di interessi, mentre per quando riguarda l’effettuazione di liquidazioni mensili non è prevista alcuna maggiorazione sui versamenti da effettuare.

La determinazione del pro rata definitivo per l’anno 2023

Le imprese e i professionisti che effettuano operazioni esenti ai fini Iva non di tipo occasionale nell’esercizio della propria attività (a titolo esemplificativo e non esaustivo, banche, assicurazioni, promotori finanziari, agenzie di assicurazione, medici, fisioterapisti, imprese che operano in campo immobiliare) devono, ad anno appena concluso, affrettarsi a eseguire in via extra contabile i conteggi per determinare la percentuale del pro rata definitivo di detrazione dell’Iva assolta sugli acquisti. Ciò in quanto il comma 5, articolo 19, D.P.R. 633/1972 prevede che la quantificazione dell’Iva indetraibile da pro rata venga effettuata alla fine di ciascun anno solare in funzione diretta delle operazioni effettuate, mentre, nel corso dell’esercizio, l’indetraibilità dell’Iva è determinata in funzione della percentuale provvisoria di pro rata individuata in relazione alle operazioni effettuate nell’anno precedente. Soprattutto per coloro che liquidano l’Iva con periodicità mensile, quindi, la determinazione del pro rata definitivo dell’anno 2023 costituisce il pro rata provvisorio che dovrà essere adottato già dalla liquidazione del mese di gennaio 2024. Si evidenzia, inoltre, che la percentuale definitiva del pro rata assume rilevanza anche ai fini della corretta determinazione del reddito, in quanto la corrispondente Iva indetraibile da pro rata costituisce un costo generale deducibile.

L’OPZIONE PER IL REGIME DELL’IVA PER CASSA

Con l’articolo 32-bis, D.L. 83/2012 il Legislatore ha introdotto un regime che prevede la liquidazione dell’Iva secondo una contabilità di cassa (cosiddetto regime “Iva per cassa”). Le disposizioni attuative della presente disciplina sono contenute nel Decreto Mef datato 11 ottobre 2012, che ha stabilito l’efficacia del regime dalle operazioni effettuate a partite dal 1° dicembre 2012. Con il provvedimento direttoriale n.165764/2012 del 21 novembre 2012 vengono disciplinate le modalità di esercizio dell’opzione per applicare il regime e le conseguenti modalità di revoca dello stesso, mentre, con le circolari n. 44/E/2012 e n. 1/E/2013 l’Agenzia delle entrate ha fornito i primi chiarimenti interpretativi.

Con la Legge di Bilancio 2017 (L. 232/2016) è stato modificato – a partire dal 2017

– l’articolo 66, Tuir al fine di “trasformare” la contabilità semplificata da un regime basato su logiche di competenza a uno fondato sulle regole della “cassa”, nel quale i proventi e i costi (non tutti) vengono rispettivamente tassati e dedotti nella misura in cui vengono incassati e pagati. In tale scenario, l’opzione per il regime Iva per cassa potrebbe rappresentare una soluzione per rendere omogeneo il trattamento Iva a quello previsto ai fini reddituali.

‑ Soggetti interessati e opzione per il regime

Il regime interessa, in generale, tutti i soggetti titolari di partita Iva.

‑ Dicitura in fattura

È previsto che le fatture emesse in applicazione del regime debbano recare l’annotazione che si tratta di operazione con “IVA per cassa ai sensi dell’articolo 32-bis del decreto-legge 22 giugno 2012, n. 83”. Il citato Provvedimento direttoriale ricorda che l’omessa indicazione sulle fatture emesse dell’annotazione “IVA per cassa ai sensi dell’art.32-bis D.L. n.83/20012” costituisce, ai fini sanzionatori, una violazione formale. Per quanto riguarda la fatturazione elettronica in regime IVA per cassa, bisognerà indicare nella sezione del file XML “DatiAnagraficiCedenteType” il rigo RF17 Iva per cassa (articolo 32-bis, D.L. 83/2012).

‑ Opzioni e revoche

In applicazione delle regole generali contenute nel D.P.R. 442/1997, l’opzione per il regime dell’Iva per cassa si desume dal comportamento concludente del contribuente, con conseguente obbligo di comunicazione nel quadro VO della prima dichiarazione annuale Iva successiva alla scelta effettuata. Nel caso di inizio attività, la scelta per il regime andrà effettuata in sede di presentazione della dichiarazione Iva relativa all’anno di inizio attività. In virtù del richiamo alle regole del D.P.R. 442/1997 la mancata comunicazione dell’opzione non invalida la scelta effettuata dal contribuente ma avrà unicamente l’effetto di determinare l’applicazione di sanzioni amministrative. Il Provvedimento direttoriale in tal senso precisa che in caso di dichiarazione cosiddetta “tardiva”, cioè presentata nei 90 giorni successivi al termine ordinario, nessuna sanzione per omessa o ritardata comunicazione dell’opzione verrà applicata. L’opzione vincola il contribuente all’applicazione del regime dell’Iva per cassa per almeno per un triennio, salvo il caso di superamento della soglia di volume d’affari, fatto che comporta la cessazione del regime. Trascorso il periodo minimo di permanenza nel regime prescelto, l’opzione resta valida per ciascun anno successivo, salva la possibilità di revoca espressa, da esercitarsi, con le stesse modalità di esercizio dell’opzione (quadro VO) nella prima dichiarazione annuale Iva presentata successivamente alla scelta effettuata.

‑ Limite del volume d’affari

Possono optare per il nuovo regime i soggetti passivi Iva che nell’anno solare precedente hanno realizzato o, in caso di inizio di attività, prevedono di realizzare, un volume d’affari non superiore a 2 milioni di euro. Viene altresì previsto che qualora il volume d’affari superi nel corso dell’anno la soglia di 2 milioni di euro, il soggetto optante esca dal regime dell’Iva per cassa e riprenda ad applicare le regole ordinarie dell’Iva a partire dal mese successivo a quello in cui la soglia è stata superata.

‑ Regole di funzionamento

Per chi esercita l’opzione per il regime dell’Iva per cassa, per tutte le fatture sia emesse che ricevute:

• l’Iva relativa alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nei confronti di cessionari o committenti soggetti passivi di imposta diviene esigibile all’atto dell’incasso dei relativi corrispettivi;
• il diritto alla detrazione dell’Iva relativa agli acquisti effettuati sorge al momento del pagamento dei relativi corrispettivi.

Il regime, pertanto, interessa unicamente la posizione Iva del soggetto passivo Iva che decide di applicarlo.

‑ Il limite temporale

Decorso un anno dal momento di effettuazione dell’operazione, anche in assenza di incasso delle fatture emesse o pagamento delle fatture ricevute, l’Iva diviene esigibile e quindi deve concorrere immediatamente alla liquidazione dell’Iva. L’Iva sulle fatture emesse rimane comunque sospesa anche oltre l’anno se il cliente risulta assoggettato a procedure concorsuali (fallimento [ora liquidazione giudiziale], concordato preventivo, liquidazione coatta amministrativa, amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi).

‑ Uscita dal regime

Nel caso di fuoriuscita forzata dal nuovo regime (per superamento del limite), così come nei casi di revoca del regime stesso, il decreto attuativo, al secondo comma dell’articolo 7, prevede che l’Iva relativa alle operazioni sia attive che passive che è stata “sospesa” in attesa dell’incasso o del pagamento, concorre alla liquidazione relativa all’ultimo mese in cui è stato applicato il regime dell’Iva per cassa.

‑ Operazioni escluse

In deroga alle regole di funzionamento del regime dell’Iva per cassa vi sono operazioni per le quali non rileva il momento dell’incasso/pagamento del corrispettivo, bensì, continuano a valere le tradizionali regole che privilegiano il momento di effettuazione dell’operazione.

	Esclusioni
	Operazioni attive		Operazioni passive
– – – –	operazioni effettuate dai soggetti che avvalgono di regimi speciali operazioni effettuate nei confronti di “privati” operazioni soggette a reverse charge operazioni ad esigibilità differita	si	acquisti di beni o di servizi soggetti a reverse charge acquisti intracomunitari di beni importazioni di beni estrazioni di beni dai depositi Iva

‑ Incassi parziali o cumulativi

Sul tema sia degli incassi sia dei pagamenti parziali (in sostanza, degli acconti) il decreto attuativo stabilisce i seguenti principi:

• a fronte di incassi parziali l’imposta diventa esigibile, ed è computata nella liquidazione periodica, nella proporzione esistente fra la somma incassata e il corrispettivo complessivo dell’operazione;
• a fronte di pagamenti parziali il diritto alla detrazione dell’imposta sorge nella proporzione esistente fra la somma pagata e il corrispettivo complessivo dell’operazione.

Nulla dice il decreto attuativo sul tema degli incassi/pagamenti cumulativi (si tratta di quelle situazioni in cui, a fronte di un certo numero di fatture siano essere attive o passive aperte e di vario importo, interviene un pagamento che comprende più fatture e che talvolta non coincide precisamente con la somma delle stesse). Si ritiene che in questo caso possa valere il cosiddetto criterio FIFO (first in first out) e cioè che nel caso in cui sia effettuato un incasso/pagamento cumulativo indistinto, il medesimo è imputato alle fatture nell’ordine in cui le stesse sono state emesse/ricevute a partire dalla più vecchia.

‑ I chiarimenti dell’Agenzia

‑ Circolare n.44/E/2012

Volume d’affari e inizio attività		L’importo dei 2 milioni di euro, in caso di inizio dell’attività in corso d’anno, non deve essere ragguagliato all’anno
Cessazione automatica regime		Il superamento del limite di 2 milioni di euro di volume d’affari comporta la cessazione automatica del regime dell’Iva per cassa a partire dal mese o trimestre successivo a quello in cui il limite è stato superato
Variazioni in aumento – limite temporale di 1 anno		Qualora in pendenza del predetto termine di un anno dall’effettuazione dell’operazione venga emessa nota di variazione in aumento ai sensi del primo comma dell’articolo 26, D.P.R. 633/1972, si ritiene che anche per il nuovo ammontare dell’imponibile o dell’imposta l’anno decorra dalla effettuazione della originaria operazione
Variazioni in diminuzione – limite temporale di 1 anno		Le variazioni in diminuzione che intervengono prima che l’imposta diventi esigibile rettificano direttamente quest’ultima. Diversamente, quelle che intervengono successivamente, possono essere sono computate nella prima liquidazione utile
Diritto alla detrazione (condizioni)		In sostanza, il diritto alla detrazione deve essere esercitato alle condizioni esistenti al momento in cui l’imposta diviene esigibile per il fornitore del contribuente in regime Iva per cassa
Diritto alla detrazione (esercizio)		La detrazione può essere esercitata al più tardi con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui è stato pagato il corrispettivo o a quello in cui è decorso un anno dalla effettuazione dell’acquisto
Volume d’affari e separazione attività		Nel calcolo del limite del volume d’affari richiesto per l’applicabilità dell’Iva per cassa vanno considerate cumulativamente tutte le operazioni attive: sia quelle che vengono assoggettate a tale regime sia quelle che ne sono escluse (non vale quanto precisato da circolare 22 maggio 1981, n. 18/331568)
Autotrasportatori		L’applicabilità del regime in esame non è preclusa per le operazioni per le quali è già previsto un differimento del termine di registrazione e/o fatturazione in quanto tale differimento non deriva dalla applicazione di un regime speciale ma dall’applicazione di disposizioni che attengono alla tempistica degli adempimenti (si veda, ad esempio, il differimento della registrazione delle fatture previsto per gli autotrasportatori dall’articolo 74, comma 4, D.P.R. 633/1972)
Pro rata generale di detrazione		Le operazioni attive partecipano alla determinazione della percentuale di detrazione di cui all’articolo 19-bis, D.P.R. 633/1972, nell’anno di effettuazione dell’operazione

‑ Circolare n. 1/E/2013

Cessione del credito		La cessione del credito, pro solvendo o pro soluto, non realizza il presupposto dell’esigibilità dell’imposta. Il soggetto passivo che trasferisce il credito avrà, pertanto, l’onere di informarsi circa l’avvenuto pagamento del credito ceduto, poiché è in tale momento che l’Iva relativa all’operazione originaria diventa esigibile. In alternativa, il soggetto passivo qualora non voglia farsi carico del predetto onere, al fine di non incorrere in sanzioni, può includere, anticipatamente, l’Iva relativa all’operazione originaria nella liquidazione del periodo in cui è
		avvenuta la cessione del credito.
Pagamenti con mezzi diversi dal contante (bonifico, RI.BA.)		Il corrispettivo si considera incassato nel momento in cui si consegue l’effettiva disponibilità delle somme, ossia quando si riceve l’accredito sul proprio conto corrente, indipendentemente dalla sua formale conoscenza. Si tratta, tecnicamente, della cosiddetta “data disponibile”, che indica il giorno a partire dal quale la somma di denaro accreditata può essere effettivamente utilizzata.
Separazione attività		Il differimento della detrazione dell’Iva al momento del pagamento del prezzo opera con riferimento a tutti gli acquisti, e cioè anche per quelli relativi a operazioni attive escluse dall’Iva per cassa, a meno che queste ultime e i relativi acquisti costituiscano, ai sensi dell’articolo 36, D.P.R. 633/1972, attività separate. Non è pertanto, possibile gestire separatamente le operazioni attive/passive escluse dal regime Iva per cassa, qualora queste non possano configurare una attività separata ai sensi del citato articolo 36, D.P.R. 633/1972.

LE NUOVE TABELLE ACI PER IL 2024

Sulla Gazzetta Ufficiale n. 298 dello scorso 22 dicembre 2023 sono state pubblicate le “Tabelle nazionali dei costi chilometrici di esercizio di autovetture e motocicli elaborate dall’ACI – articolo 3, comma 1, D.Lgs. 314/1997”, in vigore dal 1° gennaio 2024. I costi chilometrici individuati nelle tabelle vanno utilizzati per determinare il fringe benefit riconosciuto al dipendente o all’amministratore che dispone, a uso promiscuo e per la maggior parte del periodo d’imposta, della autovettura aziendale. La determinazione del fringe benefit “convenzionale”, infatti, risulta utile in particolare per gestire le conseguenze fiscali delle autovetture concesse in uso promiscuo ai dipendenti, che in tal modo beneficiano della deduzione dei costi in percentuale senza soglie relative al costo di acquisizione della autovettura. Vediamo come si determina il calcolo.

Fringe benefit e uso promiscuo ai dipendenti

L’articolo 51, comma 4, lettera a), Tuir dispone che le tabelle ACI debbano essere applicate a una percorrenza convenzionale annua, al fine di determinare la quota di uso privato dell’autovettura aziendale da parte del dipendente. In particolare, l’articolo recita:

“per gli autoveicoli indicati nell’articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m), del Codice della strada, di cui al D.Lgs. 285/1992, i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, con valori di emissione di anidride carbonica non superiori a grammi 60 per chilometro (g/km di CO2), concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° luglio 2020, si assume il 25% dell’importo corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali che l’Automobile club d’Italia deve elaborare entro il 30 novembre di ciascun anno e comunicare al Ministero dell’economia e delle finanze, che provvede alla pubblicazione entro il 31 dicembre, con effetto dal periodo d’imposta successivo, al netto degli ammontari eventualmente trattenuti al dipendente. La predetta percentuale è elevata al 30% per i veicoli con valori di emissione di anidride carbonica superiori a 60 g/km ma non a 160 g/km. Qualora i valori di emissione dei suindicati veicoli siano superiori a 160 g/km ma non a 190 g/km, la predetta percentuale è elevata al 40% per l’anno 2020 e al 50% a decorrere dall’anno 2021. Per i veicoli con valori di emissione di anidride carbonica superiori a 190 g/km, la predetta percentuale è pari al 50% per l’anno 2020 e al 60% a decorrere dall’anno 2021”.

In sostanza per i contratti stipulati dal 1° luglio 2020 per l’utilizzo di autovetture, autoveicoli per il trasporto promiscuo di persone e cose, autocaravan, motocicli e ciclomotori di nuova immatricolazione, il reddito in natura sarà proporzionale alle emissioni di anidride carbonica e pari: 1. al 25% dell’importo corrispondente alla percorrenza convenzionale di 15.000 km se i valori di emissione di anidride carbonica non sono superiori a 60 g/km;

1. al 30% dell’importo corrispondente alla percorrenza convenzionale di 15.000 km se i valori di emissione di anidride carbonica sono superiori a 60 g/km ma non a 160 g/km;
2. al 50% dell’importo corrispondente alla percorrenza convenzionale di 15.000 km se i valori di emissione di anidride carbonica sono superiori a 160 g/km ma non a 190 g/km;
3. al 60% dell’importo corrispondente alla percorrenza convenzionale di 15.000 km se i valori di emissione di anidride carbonica sono superiori a 190 g/km.

A norma dell’articolo 1, comma 633, L. 160/2019, per i veicoli concessi in uso promiscuo con contratti stipulati entro il 30 giugno 2020, resta ferma l’applicazione della disciplina dettata nel Testo Unico vigente al 31 dicembre 2019 e quindi la cifra unitaria chilometrica per il tipo di veicolo, moltiplicata per una percorrenza media convenzionale di 15.000 km e applicando all’importo risultante la percentuale fissa del 30%.

ESEMPIO

La società Alfa Srl concede in uso promiscuo e per la maggior parte del periodo d’imposta al proprio dipendente Rossi Mario la seguente autovettura:

• Fiat 500X 1.3 Multijet da 95 CV a gasolio.

In base alle nuove tabelle ACI il costo chilometrico risulta pari a 0,4312 euro per chilometro. L’automobile in questione emette 121 g/km di CO2 e quindi troverà applicazione la percentuale del 30% applicata ai veicoli con emissioni da 61 a 160 g/km. Secondo la regola contemplata dall’articolo 51, comma 4, lettera a), Tuir il fringe benefit annuale sarà così determinato:

• km 15.000 x 30% = 4.500 km;
• 0,4312 euro x km 4.500 = 1.940,40 euro fringe benefit convenzionale annuo; – 1940,40 euro / 12 = 161,70 euro valore mensile di fringe benefit per il 2023.

Alle tabelle si deve fare riferimento anche per calcolare l’indennità che il datore di lavoro corrisponde al dipendente che ha utilizzato il mezzo proprio per una trasferta effettuata in un Comune diverso da quello in cui risiede. Datore e dipendente possono accordarsi affinché il dipendente contribuisca al costo della vettura: tale addebito avviene con fattura assoggettata a Iva con aliquota ordinaria. Il fringe benefit tassato in busta paga del lavoratore deve essere quindi ridotto degli importi addebitati: il calcolo del fringe benefit tassabile va fatto confrontando il fringe benefit teorico (verificabile con le tariffe ACI di cui si è detto) e l’importo fatturato comprensivo di Iva. Qualora tale addebito risulti almeno pari al fringe benefit convenzionale (che si ricorda essere già comprensivo dell’Iva) come sopra calcolato, non si renderà necessaria l’attribuzione in busta paga di alcun compenso in natura. Tabelle disponibili sul sito dell’ACI

Va infine evidenziato che sul sito web dell’ACI (www.aci.it) non sono rinvenibili solo le tabelle dalle quali ricavare il fringe benefit convenzionale sopra calcolato, bensì nel complesso tre tipologie di tabelle:

1. quelle relative al costo chilometrico di percorrenza per ciascuna vettura (utili per quantificare analiticamente il rimborso spettante al dipendente/collaboratore/professionista che utilizza la propria autovettura);
2. quelle riportanti il limite chilometrico per le vetture di potenza pari a 17 cavalli fiscali se alimentate a benzina o a 20 cavalli fiscali se a gasolio (necessarie per verificare ai sensi dell’articolo 95, comma 3, Tuir il limite massimo deducibile in capo all’azienda per le trasferte effettuate con autovettura propria dal dipendente o collaboratore);
3. quelle richiamate in precedenza e necessarie per individuare il fringe benefit convenzionale

(retribuzione in natura per la quota forfettaria di utilizzo privato della autovettura aziendale).

LA SEPARAZIONE DELLE ATTIVITÀ AI FINI IVA

In presenza di più attività svolte con la medesima partita Iva, l’articolo 36, comma 1, D.P.R. 633/1972 prevede che l’imposta si applica unitariamente e cumulativamente per tutte le attività, con riferimento al volume di affari complessivo. La stessa norma, tuttavia, prevede delle ipotesi nelle quali:

– deve essere effettuata per obbligo la separazione delle attività; – può essere effettuata per opzione la separazione (facoltà).

Separare le attività ai fini Iva significa istituire più serie di registri (utili all’applicazione di regole specifiche in tema, ad esempio, di detrazione), provvedere ad una liquidazione autonoma dell’Iva dovuta per ciascuna delle attività separate, gestire i passaggi interni, imputare gli acquisti all’uno o all’altro comparto, etc..

La separazione delle attività è certamente utile nei casi in cui alcune operazioni siano caratterizzate dal regime di esenzione, con conseguente perdita del diritto alla detrazione dell’imposta gravante sugli acquisti, oltre al “fastidioso” obbligo di rettifica della detrazione già in precedenza operata, in particolare in relazione ai beni ammortizzabili che si trovano ancora nel periodo di osservazione.

La separazione obbligatoria per legge

Quando il contribuente esercita contemporaneamente attività d’impresa e arti o professioni, l’imposta si applica separatamente per i due comparti, secondo le rispettive disposizioni e con riferimento al rispettivo volume d’affari. Inoltre, la separazione è richiesta qualora si applichino particolari regole di determinazione del tributo (quali la ventilazione dei corrispettivi) ovvero regimi speciali. I casi nei quali opera la separazione obbligatoria delle attività sono i seguenti:

• esercizio contemporaneo di imprese e di arti o professioni;
• svolgimento di attività di commercio al minuto con utilizzo del metodo della “ventilazione dei corrispettivi”;
• attività agricola, con applicazione del regime speciale;
• attività di intrattenimento e giochi, laddove si applichi il regime speciale e non vi sia opzione per l’applicazione dell’imposta nei modi normali.

La separazione facoltativa

Oltre ai richiamati casi di separazione obbligatoria, è possibile una scelta opzionale per il caso in cui il soggetto passivo eserciti più attività. In linea di principio (e, salvo talune eccezioni specificamente indicate), la separazione presuppone lo svolgimento di “più attività” nell’ambito della stessa impresa e non, dunque, l’effettuazione di singole operazioni con regime Iva differenziato (in tal senso si è espressa l’Agenzia delle entrate nella risoluzione n. 211/E/2003). La separazione, peraltro:

• presuppone la tenuta di separate contabilità Iva;
• l’indetraibilità dell’Iva relativa agli acquisti di beni non ammortizzabili utilizzati promiscuamente. Proprio in relazione al “pericolo” di perdere il diritto alla detrazione dell’Iva assolta sugli acquisti si rinviene (solitamente) la causa che suggerisce la scelta per la separazione; ad esempio, lo svolgimento di due attività delle quali una caratterizzata dal regime di imponibilità e l’altra da quello di esenzione, si possono evitare le limitazioni derivanti dall’applicazione del pro-rata di detrazione, nell’ipotesi in cui si evidenzi un’elevata incidenza di Iva sugli acquisti dell’attività imponibile. Tale situazione è frequente nel comparto immobiliare. Se appare immediata la possibilità di separare l’attività di cessione da quella di locazione (in quanto contraddistinte da differenti codici ATECO), risulta oggi possibile separare anche sub attività, individuate in base alla tipologia di fabbricato e al regime Iva dell’operazione, come confermato dall’Agenzia delle entrate nella circolare n. 23/E/2012. Quindi, sarà possibile separare il sub settore delle locazioni di fabbricati abitativi dal sub settore delle locazioni di fabbricati strumentali.

Le modalità di esercizio dell’opzione

La norma prevede che i soggetti che esercitano più imprese o più attività nell’ambito della stessa impresa ovvero più arti o professioni, hanno facoltà di optare per l’applicazione separata dell’imposta relativamente ad alcuna delle attività esercitate, dandone comunicazione all’ufficio nella dichiarazione relativa all’anno precedente o nella dichiarazione di inizio dell’attività. In caso di inizio attività si dovrà barrare l’apposita casella se il contribuente, relativamente all’attività indicata, applica l’imposta separatamente, per obbligo di legge o a seguito di opzione. La scelta, in tal caso, non pone problemi, in quanto operata all’avvio dell’attività o della nuova attività. Nel caso in cui la scelta, invece, fosse posta in essere in corso di svolgimento dell’attività, si dovrà comunicare la decisione a posteriori (dopo avere assunto il c.d. comportamento concludente, ai sensi della circolare n. 29/E/2011) nella dichiarazione annuale del periodo in cui si è operata la separazione.

Passaggi interni, detrazione e adempimenti

Le differenti attività esercitate, ove separate, possono essere tra loro connesse a seguito dell’effettuazione di cessioni di beni o prestazioni di servizi tra i due o più ambiti individuati; tali operazioni si definiscono “passaggi interni”, per i quali occorre valutare con attenzione le conseguenze ai fini Iva. Infine, la dichiarazione Iva annuale deve essere presentata con più moduli su un unico modello dichiarativo per tutte le attività e i versamenti devono essere eseguiti per l’ammontare complessivo dovuto, al netto delle eccedenze detraibili.

RIDOTTA DAL 1° GENNAIO 2024 LA MISURA DEL TASSO DI INTERESSE LEGALE

Con il D.M. 29 novembre 2023 pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 288 dell’11 dicembre 2023 il Ministero dell’economia e delle finanze (Mef) ha stabilito che:

“la misura del saggio degli interessi legali di cui all’articolo 1284, cod. civ. è fissata al 2,5% in ragione d’anno, con decorrenza dal 1° gennaio 2024”.

Posto che la variazione del tasso legale ha effetto anche in relazione alle disposizioni fiscali e contributive, vediamo talune situazioni nelle quali assume rilevanza la predetta misura.

Ravvedimento operoso

La riduzione del tasso di interesse legale comporta la variazione degli importi dovuti in caso di ravvedimento operoso ai sensi dell’articolo 13, D.Lgs. 472/1997. Per regolarizzare gli omessi, insufficienti o tardivi versamenti di tributi mediante il ravvedimento operoso, infatti, occorre corrispondere, oltre alla prevista sanzione ridotta, anche gli interessi moratori calcolati al tasso legale, con maturazione giorno per giorno, a partire dal giorno successivo a quello entro il quale doveva essere assolto l’adempimento e fino al giorno in cui si effettua il pagamento.

Nel caso, quindi, di scadenza originaria del debito nell’anno precedente (per esempio ravvedimento del secondo acconto Ires, scaduto il 30 novembre 2023, effettuato in data 1° febbraio 2024) si dovrà applicare: – dal 1° dicembre 2023 al 31 dicembre 2023 il tasso del 5%; – dal 1° gennaio 2024 al 1° febbraio 2024 il tasso del 2,5%.

Se il debito originario del secondo acconto Ires dovuto è pari a 10.000 euro, il ravvedimento alla data del 1° febbraio 2024 va così esposto nel modello F24:

Codice tributo 2002 anno 2023 10.000 euro;

Codice tributo 8918 anno 2023 166,67 euro;

Codice tributo 1990 anno 2023 64,39 euro (42,47 euro per i 31 giorni del 2023 più 21,92 euro per i 32 giorni del 2024).

Misura degli interessi non computati per iscritto

La misura del 2,5% del tasso legale rileva anche per il calcolo degli interessi, non determinati per iscritto, in relazione ai capitali dati a mutuo (articolo 45, comma 2, Tuir) e agli interessi che concorrono alla formazione del reddito d’impresa (articolo 89, comma 5, Tuir).

Adeguamento dei coefficienti dell’usufrutto e delle rendite

Con il D.M. 21 dicembre 2023 pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 302 del 29 dicembre 2023 sono stati adeguati al nuovo tasso di interesse legale del 2,5% i coefficienti per la determinazione del valore, ai fini dell’imposta di registro, ipotecaria, catastale, di successione e donazione di:

• rendite perpetue o a tempo indeterminato;
• rendite o pensioni a tempo determinato;
• rendite e delle pensioni vitalizie; – diritti di usufrutto a vita.

Queste previsioni si applicano agli atti pubblici formati, agli atti giudiziari pubblicati o emanati, alle scritture private autenticate e a quelle non autenticate presentate per la registrazione, alle successioni apertesi ed alle donazioni fatte a decorrere dalla data del 1° gennaio 2024.

Omesso o ritardato versamento di contributi previdenziali e assistenziali

La variazione del tasso legale ha effetto anche in relazione alle sanzioni civili previste per l’omesso o ritardato versamento di contributi previdenziali e assistenziali, ai sensi dell’articolo 116, L. 388/2000. In caso di omesso o ritardato versamento di contributi, infatti, le sanzioni civili possono essere ridotte fino alla misura del tasso di interesse legale, quindi al 2,5% dal 1° gennaio 2024, in caso di:

• oggettive incertezze dovute a contrastanti orientamenti giurisprudenziali o determinazioni amministrative sull’esistenza dell’obbligo contributivo;
• fatto doloso di terzi, denunciato all’Autorità giudiziaria;
• crisi, riconversione o ristrutturazione aziendale di particolare rilevanza sociale ed economica in relazione alla situazione occupazionale locale e alla situazione produttiva del settore;
• aziende agricole colpite da eventi eccezionali;
• aziende sottoposte a procedure concorsuali;
• enti non economici ed enti, fondazioni e associazioni non aventi fini di lucro.

Rateizzazione dell’imposta sostitutiva dovuta per la rivalutazione delle partecipazioni non quotate e dei terreni

L’incremento del tasso di interesse legale non rileva, invece, in caso di rateizzazione dell’imposta sostitutiva dovuta per la rideterminazione del costo o valore di acquisto delle partecipazioni non quotate e dei terreni. In tal caso gli interessi dovuti per la rateizzazione rimangono fermi al 3%, in quanto tale misura non è collegata al tasso legale.

RAPPORTI DI AGENZIA: DISCIPLINA ENASARCO CONFERMATA PER L’ANNO 2024

Dopo un percorso di progressivo incremento delle aliquote di contribuzione per gli agenti operanti in forma di impresa individuale o società di persone avvenuto nel periodo 2014-2020, per il 2024, come avvenuto già per il triennio 2021- 2023, viene confermata l’aliquota applicata nell’anno precedente. Nessuna modifica, invece, per i contributi relativi agli agenti operanti in forma di società di capitali. Si ricorda in proposito che i contributi all’Enasarco vanno calcolati su tutte le somme dovute, a qualsiasi titolo, all’agente o al rappresentante di commercio in dipendenza del rapporto di agenzia, anche se non ancora pagate, e devono essere versati trimestralmente. Le aliquote della contribuzione per agenti operanti in forma di impresa individuale o società di persone

Le aliquote della contribuzione previste per l’anno 2024 confermano quelle applicate per l’anno precedente (si evidenzia di seguito la progressione delle aliquote intervenuta negli ultimi anni):

	2015	2016	2017	2018	2019	2020	2021	2022	2023	2024
Aliquota contributiva	14,65%	15,10%	15,55%	16,00%	16,50%	17,00%	17,00%	17,00%	17,00%	17,00%

Si rammenta che tale aliquota viene a gravare in pari misura del 50% sull’agente e sulla casa mandante, con la conseguenza che, in sede di addebito delle provvigioni sulla fattura dell’agente dovrà essere detratta la percentuale dell’8,50% (corrispondente al 50% della nuova misura del 17,00%). Alla luce di quanto sopra, si presentano i conteggi di una ipotetica fattura di un agente di commercio che non ha diritto alla riduzione della ritenuta Irpef (in quanto non si avvale di collaboratori), per l’addebito di provvigioni dal 1° gennaio 2024:

Provvigioni relative al mese di gennaio 2024, in qualità di agente monomandatario, come da contratto del 4 gennaio 2024
Imponibile	1.000,00
Iva 22%	220,00
Totale fattura	1.220,00
Ritenuta Enasarco 8,50% su imponibile	– 85,00
Ritenuta Irpef 23% su 50% imponibile	– 115,00
Netto a pagare	1.020,00

Il contributo va calcolato fino al raggiungimento della provvigione massima annuale; la quota che supera il limite massimo va comunque comunicata, anche se su di essa non va calcolato né versato alcun contributo. Il massimale provvigionale non è frazionabile. In caso di attività svolta in forma societaria il massimale è riferito alla società, non ai singoli soci; pertanto, il contributo va ripartito tra i soci illimitatamente responsabili in misura pari alle quote di partecipazione.

Le aliquote della contribuzione per agenti operanti in forma di società di capitali

Con riferimento agli agenti operanti in forma di società di capitali, la casa mandante determina il contributo dovuto applicando una aliquota differenziata per scaglioni provvigionali. Non è previsto né minimale contributivo né massimale provvigionale. Di seguito si riepilogano le aliquote applicabili:

Scaglioni provvigionali	Aliquota contributiva 2024	Quota preponente	Quota agente
Fino a 13.000.000 euro	4%	3%	1%
Da 13.000.001 euro a 20.000.000 euro	2%	1,50%	0,50%
Da 20.000.001 euro a 26.000.000 euro	1%	0,75%	0,25%
Da 26.000.001 euro	0,50%	0,30%	0,20%

Termini di versamento

Il versamento dei contributi va effettuato entro il giorno 20 del secondo mese successivo alla scadenza di ciascun trimestre. In particolare, con riferimento alla contribuzione relativa al 2024, le scadenze sono le seguenti:

Trimestre	Scadenza di versamento
I trimestre (gennaio-febbraio-marzo 2024)	20 maggio 2024
II trimestre (aprile-maggio-giugno 2024)	20 agosto 2024
III trimestre (luglio-agosto-settembre 2024)	20 novembre 2024
IV trimestre (ottobre-novembre-dicembre 2024)	20 febbraio 2025

Agevolazioni per i giovani agenti

Per i nuovi iscritti a partire dal 2024 non sono più operative le agevolazioni previste dall’articolo 5bis del regolamento. Tuttavia, restano efficaci per coloro che si sono iscritti nel triennio 2021-2023. Vediamo in sintesi le caratteristiche principali dell’agevolazione.

‑ Requisiti

L’agevolazione si applica agli agenti in possesso dei seguenti requisiti:

• iscritti per la prima volta alla Fondazione nel periodo 2021-2023;
• già iscritti che ricevono, nel periodo 2021-2023 un nuovo incarico di agenzia dopo oltre 3 anni dalla cessazione dell’ultimo rapporto di agenzia;
• non abbiano compiuto il 31° anno di età (alla data di conferimento dell’incarico); – svolgano l’attività di agenzia in forma individuale.

‑ Durata

L’agevolazione è concessa per tutti gli incarichi conferiti all’agente nei 3 anni consecutivi a decorrere dall’anno in corso alla data di prima iscrizione ovvero alla data di conferimento del nuovo incarico. Per ciascun rapporto, l’agevolazione è concessa per un massimo di 3 anni consecutivi a decorrere dall’anno in corso alla data di prima iscrizione ovvero alla data di conferimento del nuovo incarico.

‑ Agevolazioni contributive

Allo scopo di favorire il permanere nel tempo nella professione di agente, l’aliquota previdenziale agevolata, per ciascun rapporto, è così determinata:

• primo anno solare, alla data di prima iscrizione o di ripresa dell’attività: 11% (anziché 17%);
• secondo anno solare: 9% (anziché 17%); – terzo anno solare: 7% (anziché 17%).

Anche per le aliquote agevolate il contributo previdenziale è per metà a carico dell’impresa preponente e per l’altra metà a carico dell’agente.

‑ Minimale

Il minimale contributivo annuo è ridotto del 50% per ogni anno solare compreso nell’agevolazione.

‑ Distinta online

La distinta telematica gestisce in automatico il calcolo corretto del contributo da versare, incluse le agevolazioni contributive. ‑ Conferimento dell’incarico

Al momento del conferimento online del mandato, se sussistono le condizioni per l’agevolazione, il mandato sarà automaticamente contraddistinto come “agevolato”.

Vediamo di seguito alcuni esempi (rinviando al sito web della Fondazione www.enasarco.it).

ESEMPIO 1 – Agente individuale nato il 10/03/1997

Conferimento del primo incarico di agenzia (C1) in data 15/04/2023 (all’età di 26 anni).

Agevolazione su C1
Anno	Aliquota contributiva	Minimale contributivo
2023	Aliquota 2023 – 6	Minimale 2023 /2
2024	Aliquota 2024 – 8	Minimale 2024 /2
2025	Aliquota 2025 – 10	Minimale 2025 /2

Conferimento del secondo incarico di agenzia (C2) in data 01/05/2024 (all’età di 27 anni).

Agevolazione su C2
Anno	Aliquota contributiva	Minimale contributivo
2024	Aliquota 2024 – 8	Minimale 2024 /2
2025	Aliquota 2025 – 10	Minimale 2025 /2

Conferimento del terzo incarico di agenzia (C3) in data 30/08/2025 (all’età di 28 anni).

Agevolazione su C3
Anno	Aliquota contributiva	Minimale contributivo
2025	Aliquota 2025 – 10	Minimale 2025 /2

Conferimento del quarto incarico di agenzia (C4) in data 1/02/2026 (all’età di 28 anni).

Per C4 l’agente non ha diritto ad alcuna agevolazione in quanto il primo incarico è stato conferito nel 2023, quindi il triennio agevolato è 2023-2025.

ESEMPIO 2 – Agente individuale nato il 10/03/1992

Conferimento del primo incarico di agenzia (C1) in data 1/02/2023 (all’età di 30 anni, non avendo ancora compiuto il 31° anno di età).

Agevolazione su C1

Anno	Aliquota contributiva	Minimale contributivo
2023	Aliquota 2023 – 6	Minimale 2023 /2
2024	Aliquota 2024 – 8	Minimale 2024 /2
2025	Aliquota 2025 – 10	Minimale 2025 /2

Conferimento del secondo incarico di agenzia (C2) in data 01/05/2023. Per C2 l’agente non ha diritto ad alcuna agevolazione perché alla data di conferimento dell’incarico di agenzia ha già compiuto il 31° anno di età.

ESEMPIO 3 – Agente individuale nato il 10/03/1997 che ha svolto l’attività di agenzia dal 2015 al 2019 (da 18 a 22 anni) e l’ultimo rapporto di agenzia risulta cessato il 28/05/2019

Conferimento del nuovo incarico (C1) in data 15/04/2023 (all’età di 26 anni). Poiché la ripresa dell’attività avviene dopo più di 3 anni di interruzione dall’ultimo rapporto di agenzia, il caso è identico a quello di cui all’esempio 1.

BONUS IN VIGORE NEL 2024 PER GLI INTERVENTI SULLE UNITÀ IMMOBILIARI

Si ritiene utile fornire alla clientela la tabella di riepilogo delle agevolazioni che allo stato attuale risultano in vigore per gli interventi di manutenzione straordinaria, restauro, risanamento conservativo e di ristrutturazione edilizia, oltre agli acquisti che possono essere agevolabili con il bonus mobili e il bonus verde.

Si precisa che non sono oggetto di commento nella tabella sottostante le aliquote delle detrazioni inerenti le spese per interventi effettuati sulle parti comuni di edifici condominiali e le residue fattispecie che possono ancora fruire del c.d.

“superbonus” ai sensi dell’articolo 119, D.L. 34/2020.

Tipologia di intervento	Agevolazione	Note	Modalità di sostenimento della spesa
Bonus casa: Manutenzione straordinaria, restauro e risanamento conservativo e ristrutturazione edilizia	Detrazione Irpef del 50% in 10 rate annuali di pari importo con soglia massima di spesa di 96.000 euro	L’agevolazione può essere usufruita da contribuenti Irpef per interventi realizzati su tutti gli immobili di tipo residenziale	Pagamenti con bonifico bancario/postale “parlante” o bonifico ordinario con la dichiarazione sostitutiva rilasciata dal fornitore. Termine per sostenere la spesa è il 31 dicembre 2024
Eco bonus: Riqualificazione energetica, interventi sugli involucri, sostituzione di finestre, installazione di pannelli solari, schermature solari, sostituzione di impianti di climatizzazione invernale	Detrazione Irpef/Ires del 50%/65% in 10 rate annuali di pari importo con soglie massime differenziate a seconda dell’intervento eseguito	L’agevolazione può essere usufruita da qualsiasi tipologia di contribuente. È necessario trasmettere all’Enea entro 90 giorni dalla fine dei lavori la documentazione obbligatoria	Per i privati pagamenti con bonifico bancario/postale “parlante” o bonifico ordinario con la dichiarazione sostitutiva rilasciata dal fornitore. Per le imprese modalità di pagamento libera. Termine per sostenere

(in tutte le modalità previste), micro- generatori, building automation			la spesa è il 31 dicembre 2024
Sisma bonus: Interventi finalizzati alla riduzione del rischio sismico	Detrazione Irpef/Ires del 50% in 5 rate annuali di pari importo con soglia massima di spesa di euro 96.000 per ciascun anno. Se il rischio sismico è ridotto di 1 classe di rischio, la detrazione diventa del 70%, se è ridotto di 2 classi di rischio la detrazione diventa dell’80%	L’agevolazione può essere usufruita da qualsiasi tipologia di contribuente per interventi realizzati su tutti gli immobili di tipo residenziale e su quelli utilizzati per attività produttive.	Pagamenti con bonifico bancario/postale “parlante” o bonifico ordinario con la dichiarazione sostitutiva rilasciata dal fornitore. Termine per sostenere la spesa è il 31 dicembre 2024
Sisma bonus acquisti	Detrazione Irpef del 75% in 5 rate annuali di pari importo con soglia massima di spesa di 96.000 euro, se il rischio sismico è ridotto di 1 classe di rischio. La detrazione diventa dell’85% se il rischio sismico è ridotto di 2 classi	L’agevolazione può essere usufruita da contribuenti Irpef che acquistano unità residenziali costruite da imprese di costruzione e derivanti da demolizione e ricostruzione nelle zone sismiche 1, 2 e 3	Pagamento con bonifico, carta di debito o carta di credito. Termine per sostenere la spesa è il 31 dicembre 2024
Bonus barriere architettoniche	Detrazione Irpef/Ires del 75% in 5 rate annuali di pari importo con soglia massima di spesa differenziata a seconda della tipologia di immobile oggetto di intervento	L’agevolazione può essere usufruita da qualsiasi tipologia di contribuente mediante la realizzazione di interventi direttamente finalizzati all’eliminazione di barriere architettoniche in edifici già esistenti. Rientrano anche gli interventi di automazione degli impianti degli edifici funzionali ad abbattere le barriere architettoniche	Pagamento con bonifico bancario/postale “parlante” o bonifico ordinario con la dichiarazione sostitutiva rilasciata dal fornitore. Termine per sostenere la spesa è il 31 dicembre 2025
Bonus mobili: acquisto di mobili nuovi o grandi elettrodomestici nuovi di classe non inferiore ad A per i forni, a E per le lavatrici/lavasciugatrici/l avastoviglie e a F per	Detrazione Irpef del 50% in 10 rate annuali di pari importo con soglia massima di spesa di euro 5.000 entro il 31 dicembre 2024	L’agevolazione può essere usufruita da contribuenti Irpef che realizzano di un intervento di recupero edilizio (che dia diritto alla detrazione Irpef del 50%) iniziato in data	Pagamento con bonifico, carta di debito o carta di credito. Termine per sostenere la spesa è il 31 dicembre 2024
frigoriferi e congelatori		successiva al 1° gennaio 2023
Bonus verde: interventi di sistemazione a verde di aree scoperte private e/o realizzazione di coperture a verde e di giardini pensili	Detrazione Irpef del 36% in 10 rate annuali di pari importo con soglia massima di spesa di 5.000 euro entro il 31 dicembre 2024	L’agevolazione può essere usufruita da contribuenti Irpef e non spetta per le spese sostenute per la manutenzione ordinaria dei giardini preesistenti non connessa ad un intervento innovativo o modificativo e per i lavori in economia	Pagamento con strumenti idonei a garantire la tracciabilità delle operazioni. Termine per sostenere la spesa è il 31 dicembre 2024

RECUPERO DELLA DETRAZIONE IVA CON LA DICHIARAZIONE INTEGRATIVA

Con la risposta a interpello n. 479 del 18 dicembre 2023, l’Agenzia delle entrate ha fornito importanti chiarimenti sulle condizioni che legittimano l’esercizio del diritto alla detrazione mediante l’istituto della dichiarazione integrativa.

Condizioni per l’esercizio del diritto alla detrazione

L’articolo 19, comma 1, D.P.R. 633/1972 stabilisce che il diritto alla detrazione nasce nel momento in cui l’imposta diviene esigibile ed è esercitato al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno in cui il diritto stesso è sorto. Per poter esercitare concretamente il diritto alla detrazione, dopo che si è verificata l’esigibilità del tributo, è necessario che il soggetto passivo sia in possesso della fattura di acquisto, il quale trova il suo termine finale con la presentazione della dichiarazione Iva dell’anno in cui i descritti requisiti sono stati verificati. Con la circolare n. 1/E/2018 l’Agenzia delle entrate ha precisato che il diritto alla detrazione deve essere garantito anche dall’istituto della dichiarazione integrativa di cui all’articolo 8, comma 6-bis, D.P.R. 322/1998, il quale consente la correzione di errori od omissioni che hanno determinato l’indicazione di un maggior imponibile, di un maggior debito d’imposta o di una minore eccedenza detraibile. Il termine ultimo si verifica con la decadenza dal potere di accertamento, ossia il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. Il chiarimento dell’Agenzia delle entrate

Per quanto di interesse, con la risposta a interpello n. 479/E/2023, l’Agenzia delle entrate ha precisato che con la dichiarazione integrativa può essere esercitato il diritto alla detrazione dell’Iva assolta sugli acquisti quando le fatture di acquisto sono state regolarmente ricevute e registrate entro i termini previsti, ma per errore è stata riversata all’Erario l’imposta per la quale spettava il diritto alla detrazione non esercitato entro i termini previsti (come già detto con la dichiarazione relativa all’anno in cui il diritto è sorto). Secondo l’Agenzia delle entrate il soggetto passivo può quindi presentare una dichiarazione integrativa entro il termine massimo previsto per l’accertamento, senza la necessità di versare alcuna sanzione in quanto le fatture di acquisto sono state regolarmente ricevute e annotate. A completamento, nella risposta è precisato che a nulla osta la circostanza che il soggetto passivo aveva beneficiato del ravvedimento operoso per regolarizzare la propria precedente posizione.

DISCIPLINA FISCALE DEI COMPENSI SPORTIVI: CHIARITO IL FUNZIONAMENTO DELLA SOGLIA DI ESENZIONE IRPEF PER L’ANNO 2023

Con la risposta a interpello n. 474 dello scorso 11 dicembre 2023 l’Agenzia delle entrate ha fornito gli attesi chiarimenti in merito al funzionamento nell’anno 2023 del limite di esenzione fiscale di 15.000 euro previsto in tema di compensi sportivi dalla nuova Riforma dello sport. In particolare, è dallo scorso 1° luglio 2023 che la previgente disciplina fiscale dei compensi erogati dalle associazioni e società sportive dilettantistiche di cui alla lettera m) comma 1 dell’articolo 67, Tuir è stata sostituita dalla nuova previsione normativa di cui all’articolo 36, comma 6, D.Lgs. 36/2021. In pratica, tralasciando gli aspetti previdenziali, sotto il profilo dell’imposizione diretta, il vecchio regime che prevedeva il limite dei 10.000 euro ha lasciato quindi il posto alla nuova disciplina che prevede il nuovo limite dei 15.000 euro. Al fine di disciplinare la particolare situazione che si è presentata nell’anno 2023 (ovvero il primo semestre con la vecchia disciplina e il secondo semestre con la nuova disciplina) è intervenuto l’articolo 51, D.Lgs. 36/2021 il quale, al comma 1-bis, introduce la seguente disciplina transitoria:

“Per i lavoratori sportivi dell’area del dilettantismo che nel periodo d’imposta 2023 percepiscono compensi di cui all’articolo 7, comma 1, lettera m), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, nonché compensi assoggettati ad imposta ai sensi dell’articolo 36, comma 6, del presente decreto, l’ammontare escluso dalla base imponibile ai fini fiscali per il medesimo periodo d’imposta non può superare l’importo complessivo di euro 15.000”.

Sul concreto funzionamento di questa regola transitoria è pertanto intervenuta l’Agenzia delle entrate con la richiamata risposta a interpello n. 474/2023 al fine di precisare che:

• la quota esclusa dalla base imponibile delle imposte sui redditi, per i compensi dei lavoratori sportivi dell’area del dilettantismo, è pari a 15.000 euro anche per il 2023;
• il limite è dunque posto in via unitaria, a prescindere dall’applicazione di un duplice inquadramento fiscale a seconda della frazione di periodo interessata;
• nella nuova disciplina in vigore dal 1° luglio 2023, per la quota eccedente il limite dei 15.000 euro, le imposte si applicano in via ordinaria;
• nella disciplina previgente prima della suddetta data del 1° luglio 2023, la quota eccedente è assoggettata per i primi 20.658,28 euro eccedenti, ad un’aliquota a titolo di imposta pari al 23% (maggiorata delle addizionali regionali e comunali) e solo la parte ulteriore eccedente è assoggettata alle imposte sui redditi secondo il regime ordinario.

Al fine di esplicitare le regole sopra esaminate si riporta l’esemplificazione contenuta nel recente documento di prassi dell’Agenzia delle entrate.

‑ Il caso

Un’associazione sportiva dilettantistica ha corrisposto ad un atleta le seguenti somme:

20.400 euro per il periodo gennaio-giugno 2023;

15.400 euro per il periodo luglio-dicembre 2023.

La ASD chiede chiarimenti in merito alla corretta applicazione della disciplina transitoria di cui al comma 1-bis dell’articolo 51, D.Lgs. 36/2021.

‑ La soluzione

Per la parte di compensi erogati nel periodo gennaio-giugno 2023 fino all’importi di 10.000 euro opera il limite di esenzione previsto dalla normativa previgente. Per la parte di compensi erogati nel periodo gennaio-giugno 2023 che supera i diecimila euro e cioè per i 10.400 euro eccedenti (20.400 – 10.000) scatta la ritenuta Irpef e relative addizionali a titolo d’imposta previste dall’articolo 25, L. 133/1999 come previsto dalla normativa previgente (anche se la risposta a interpello n. 474/2023 non lo precisa si ritiene che tale somma debba intendersi dovuta a titolo definitivo senza quindi concorrere alla determinazione della aliquota Irpef secondo gli scaglioni progressivi). Per la parte di compensi erogati nel periodo luglio-dicembre 2023 fino all’importo di 5.000 euro opera il limite di esenzione complessivo annuo previsto dalla nuova normativa. Per la parte di compensi erogati nel periodo luglio dicembre 2023 che supera i 5.000 euro e cioè per i 10.400 eccedenti (15.400 – 5.000) opera l’ordinaria tassazione Irpef (anche se la risposta a interpello n. 474/2023 non lo precisa si ritiene che la ritenuta da operare debba essere a titolo d’acconto e che la soglia di esenzione non concorra alla determinazione dell’aliquota Irpef secondo gli scaglioni progressivi).

‑ Riepilogo

La complessiva somma di 35.800 euro percepita dall’atleta nel corso dell’anno 2023 verrà sottoposta a tassazione secondo le seguenti modalità:

• 10.000 euro in esenzione ex articolo 67, comma 1, lettera m), Tuir e articolo 69, Tuir;
• 10.400 euro assoggettati a ritenute Irpef e addizionali a titolo d’imposta ex articolo 25, L.133/1999;
• 5.000 euro in esenzione ex articolo 36, comma 6, D.Lgs. 36/2021;
• 10.400 euro assoggettate a ritenute Irpef e addizionali a titolo d’acconto ex articolo 36, comma

6, D.Lgs. 36/2021.

LA CONTABILIZZAZIONE DEL CREDITO PER INVESTIMENTI 4.0

Il credito d’imposta derivante dagli investimenti in beni con tecnologia 4.0 va ricompreso nella categoria dei contributi in conto impianti. I contributi in conto impianti sono aiuti attribuiti all’azienda al fine di reperire i mezzi per l’acquisto di beni ammortizzabili.

Secondo il principio contabile Oic 16, i contributi in conto impianti sono rilevati nel momento in cui esiste una ragionevole certezza che le condizioni previste per il riconoscimento del contributo sono soddisfatte e che i contributi saranno erogati. Si iscrivono infatti in bilancio quando si tratta di contribuiti acquisiti sostanzialmente in via definitiva.

Volendo calare la normativa generale nel caso di specie, la ragionevole certezza del beneficio si ottiene con l’interconnessione.

Certezza del beneficio



Interconnessione

Contabilmente i contributi in conto impianti sono rilevati a Conto economico con un criterio sistematico, gradualmente lungo la vita utile dei cespiti, per ottenere tale risultato esistono 2 metodi:

– metodo diretto; – metodo indiretto.

Metodo indiretto

Con il metodo indiretto i contributi sono portati indirettamente a riduzione del costo in quanto imputati al Conto economico nella voce A5 “altri ricavi e proventi”, e rinviati per competenza agli esercizi successivi con l’iscrizione di appositi risconti passivi. Si determina quindi una contrapposizione tra i ricavi, quota di contributo di competenza dell’esercizio e i costi ovvero gli ammortamenti calcolati sul costo lordo delle immobilizzazioni materiali.

ESEMPIO

A giugno 2023 la Dimeglio Srl ha acquisto un bene strumentale al prezzo di 10.000 euro, interconnesso nel medesimo mese, il credito d’imposta determinato nella misura del 10% è pertanto pari a 1.000 euro e immediatamente utilizzabile. L’aliquota di ammortamento del bene in oggetto è pari al 20%. In tal caso le scritture contabili sono le seguenti.

1. All’arrivo della fattura del fornitore:

Diversi a	Debiti verso fornitori		12.200
Immobilizzazioni materiali		10.000
Erario c/Iva 2. All’atto della interconnessione:		2.200
Credito d’imposta investimenti a 3. Alla fine dell’esercizio:	Contributo conto impianti		1.000

Ammortamento immobilizzazioni a Fondo ammortamento immobilizzazioni 2.000

4. Considerato che il periodo di ammortamento è pari a 5 anni occorrerà riscontare il contributo per tale periodo, la scrittura sarà la seguente:

Contributo conto impianti

a

Risconti passivi

800

Va, infine, considerato che la determinazione e imputazione temporale del risconto è slegata dall’utilizzo in compensazione del credito d’imposta che seguirà le regole previste dalla normativa dettata in materia.

Metodo diretto

Con il metodo diretto i contributi sono portati a riduzione del costo delle immobilizzazioni materiali cui si riferiscono. Di conseguenza, sono imputati al Conto economico solo gli ammortamenti determinati sul valore dell’immobilizzazione materiale al netto dei contributi.

In tal caso le scritture contabili sono le seguenti.

1. All’arrivo della fattura del fornitore:

Diversi	a	Debiti verso fornitori		12.200
Immobilizzazioni materiali			10.000
Erario c/Iva 2. All’atto della interconnessione:			2.200

Credito d’imposta investimenti a Immobilizzazioni materiali 1.000

3. A fine anno:

Ammortamento immobilizzazioni	a	Fondo ammortamento immobilizzazioni	2.000

Utilizzazione del credito in compensazione

Per consentire l’utilizzo in compensazione dei crediti d’imposta per investimenti in beni strumentali tramite il modello F24, da presentare esclusivamente tramite i servizi telematici resi disponibili dall’Agenzia delle entrate, sono stati istituiti i seguenti codici tributo con la risoluzione 3/E/2021 e confermati dalla risoluzione 68/E/2021:

• “6936” denominato “Credito d’imposta investimenti in beni strumentali nuovi di cui all’allegato A alla legge n. 232/2016 – articolo 1, commi 1056 e 1057, L. 178/2020”;
• “6937” denominato “Credito d’imposta investimenti in beni strumentali nuovi di cui all’allegato B alla legge n. 232/2016 – articolo 1, comma 1058, L. 178/2020”.

In sede di compilazione del modello di pagamento F24, i suddetti codici tributo vanno esposti nella sezione “Erario”, in corrispondenza delle somme indicate nella colonna “importi a credito compensati”, ovvero, nei casi in cui il contribuente debba procedere al riversamento del credito, nella colonna “importi a debito versati”. Il campo “anno di riferimento” è valorizzato con l’anno di entrata in funzione ovvero di interconnessione dei beni, nel formato “AAAA”.

ESEMPIO

Utilizzo in compensazione, nell’anno 2023, della prima quota di un credito di imposta riferito a investimenti in beni materiali 4.0 effettuati e interconnessi nel 2023. Il modello recherà il codice tributo 6936 e anno di riferimento 2023.

ESEMPIO

Utilizzo in compensazione, nell’anno 2023, della seconda quota di un credito di imposta riferito a investimenti in beni materiali 4.0 effettuati ed interconnessi nel 2022. Il modello recherà il codice tributo 6936 e anno di riferimento 2022.

In merito all’utilizzo dei crediti precedenti si riporta la seguente tabella:

	Beni materiali
Investimento	1.1/31.12.20 (30.6.2021 con acconto entro il 31.12.2020)		Codice 6933 in 5 rate dall’anno successivo alla interconnessione
	1.1.20/31.12.21 (31.12.2022 con acconto entro il 31.12.2021)		Codice 6936 in 3 rate dall’anno di interconnessione
	1.1/31.12.22 (30.06.2023 con acconto		Codice 6936 in 3 rate dall’anno di
	entro il 31.12.2022)	interconnessione
	1.1.2023/31.12.205 (30.06.2026 con acconto entro il 31.12.2025)	Codice 6936 in 3 rate dall’anno di interconnessione
Beni immateriali
Investimento	1.1/31.12.20 (30.6.2021 con acconto entro il 31.12.2020)	Codice 6934 in 3 rate da alla interconnessione			ll’anno successivo
	1.1.20/31.12.21	Codice 6937 in		3	rate dall’anno di
		interconnessione interconnessione			dall’anno di
	1.1/31.12.22 (30.06.2023 con acconto entro il 31.12.2022)	Codice 6937 in interconnessione		3	rate dall’anno di
	1.1.2023/31.12.2025 (30.06.2026 con acconto entro il 31.12.2025)	Codice 6936 in interconnessione		3	rate dall’anno di

Aliquote applicabili al 2024

Si ricorda che già dal 2023 le aliquote applicabili al costo del bene per la determinazione del credito sono le seguenti:

	BENI MATERIALI
Importo degli investimenti		aliquota
fino a 2,5 milioni di euro		20%
oltre 2,5 fino a 10 milioni di euro		10%
oltre 10 fino a 20 milioni di euro		5%
	BENI IMMATERIALI
Importo degli investimenti		aliquota
fino a 2,5 milioni di euro		20%
oltre 2,5 fino a 10 milioni di euro		15%
oltre 10 fino a 20 milioni di euro		10%

PRINCIPALI SCADENZE DAL 22 GENNAIO AL 15 FEBBRAIO 2024

Di seguito evidenziamo i principali adempimenti dal 22 gennaio 2024 al 15 febbraio 2024, con il commento dei termini di prossima scadenza.

Si segnala ai Signori clienti che le scadenze riportate tengono conto del rinvio al giorno lavorativo seguente per gli adempimenti che cadono al sabato o giorno festivo, così come stabilito dall’articolo 7, D.L. 70/2011.

giovedì 25 gennaio

Presentazione elenchi Intrastat mensile e trimestrale

Scade oggi, per i soggetti tenuti a questo obbligo con cadenza mensile e trimestrale, il termine per presentare in via telematica l’elenco riepilogativo degli acquisti (soli fini statistici) e delle vendite intracomunitarie effettuate nel mese o trimestre precedente. mercoledì 31 gennaio

Contributo revisori legali

Scade oggi il versamento del contributo annuale da parte degli iscritti nel Registro dei Revisori legali.

Imposta di bollo virtuale

Scade oggi il termine per l’invio telematico della dichiarazione per la liquidazione definitiva dell’imposta di bollo assolta in modo “virtuale” per il 2023.

Presentazione elenchi Intra 12 mensili

Ultimo giorno utile per gli enti non commerciali e per gli agricoltori esonerati per l’invio telematico degli elenchi Intra-12 relativi agli acquisti intracomunitari effettuati nel mese di novembre.

Presentazione del modello Uniemens Individuale

Scade oggi il termine per la presentazione della comunicazione relativa alle retribuzioni e contributi ovvero ai compensi corrisposti rispettivamente ai dipendenti, collaboratori coordinati e continuativi e associati in partecipazione relativi al mese di dicembre.

Canone abbonamento Rai: presentazione della dichiarazione sostitutiva di non detenzione di apparecchio televisivo

Scade oggi il termine per la presentazione del modello “Dichiarazione sostitutiva relativa al canone di abbonamento alla televisione per uso privato” per dichiarare che in nessuna delle abitazioni per le quali il dichiarante è titolare di utenza elettrica è detenuto un apparecchio TV da parte di alcun componente della stessa famiglia anagrafica.

venerdì 9 febbraio

Credito di imposta spese di pubblicità

Termine ultimo per la trasmissione telematica della dichiarazione sostitutiva relativa agli investimenti effettuati nel 2023 che danno diritto alla fruizione del credito di imposta per le spese di pubblicità.

giovedì 15 febbraio

Registrazioni contabili

Ultimo giorno per la registrazione cumulativa nel registro dei corrispettivi di scontrini fiscali e ricevute e per l’annotazione del documento riepilogativo delle fatture di importo inferiore a 300 euro.

Fatturazione differita

Scade oggi il termine per l’emissione e l’annotazione delle fatture differite per le consegne o spedizioni avvenute nel mese precedente.

Registrazioni contabili associazioni sportive dilettantistiche

Scade oggi il termine per le associazioni sportive dilettantistiche per annotare i corrispettivi e i proventi conseguiti nell’esercizio di attività commerciali nel mese precedente. Le medesime disposizioni si applicano alle associazioni senza scopo di lucro.